МЕЖДУНАРОДЕН СЧЕТОВОДЕН СТАНДАРТ 19
Доходи на наетите лица ЦЕЛ 1 Целта на настоящия стандарт е да се определи счетоводното отчитане и оповестяването на доходите на наетите лица (персонала). По силата на стандарта се изисква предприятието да признава:
а)
пасив, когато наето лице е работило в замяна на получаването на доходи, които са дължими в бъдеще; и
б)
разход, когато предприятието потребява икономическата полза, възникнала вследствие на положения труд от наетото лице срещу доходи за същото.
Обхват
2
Настоящият стандарт се прилага от работодателите при счетоводното отчитане на всички доходи на наетите лица, с изключение на онези, за които е приложим МСФО 2 Плащане на базата на акции.
3
В стандарта не се разглежда отчитането на плановете за доходи на наетите лица (вж. МСС 26 Счетоводство и отчитане на плановете за пенсионно осигуряване).
4
Доходите на наетите лица, за които е приложим настоящият стандарт, включват предоставяните:
а)
съгласно официални планове или други официални споразумения между предприятието и отделни наети лица, група наети лица или техни представители;
б)
съгласно законови изисквания или чрез браншови споразумения, по силата на които предприятията са задължени да правят вноски в национални, държавни, браншови или други планове на множество работодатели; или
в)
според неформално възприета практика, от която възниква конструктивно задължение. Неформално възприетата практика поражда конструктивно задължение, когато предприятието няма друга реална възможност, освен да изплати доходите на наетите лица. Пример за конструктивно задължение е когато промяна в неформално възприетата практика на предприятието би причинила неприемлива вреда във взаимоотношенията на същото с неговите наети лица.
5
Доходите на наетите лица включват:
а)
краткосрочни доходи, като изброените по-долу, ако се очаква да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, в който наетите лица са положили съответния труд:
i) надниците, заплатите и социалноосигурителните вноски;
ii) платените годишни отпуски и отпуски по болест;
iii) участието в разпределението на печалбата и премии;те и
iv) непаричните възнаграждения (като медицинско обслужване, жилищно настаняване, служебни автомобили и безплатни или субсидирани стоки или услуги) за заетите в момента наети лица;
б)
доходи след напускане (приключване на трудовите правоотношения), като изброените по-долу:
i) пенсионни доходи (например пенсии и еднократни суми, изплащани при пенсиониране); и
ii) други възнаграждения (доходи) след напускане, например застраховки „Живот“ след напускане и медицинско обслужване след напускане;
в)
други дългосрочни доходи на наетите лица, като изброените по- долу:
i) дългосрочни платени отсъствия, като допълнителни отпуски за дългогодишен трудов стаж или творчески отпуски;
ii) доходи (възнаграждения) за юбилеи или други възнаграждения за дългогодишен трудов стаж; и
iii) доходи за дългосрочна нетрудоспособност; и
г)
доходи при напускане (приключване на трудовите правоотношения).
6
Доходите на наетите лица включват доходите, предоставяни на наетите лица или на лицата на тяхна издръжка, и може да бъдат уредени посредством плащания (или чрез предоставяне на стоки или услуги) направо в полза на наетите лица, техните съпрузи, деца или други лица на тяхна издръжка, или в полза на други трети лица, например застрахователни дружества.
7
Едно наето лице може да полага труд за дадено предприятието на пълно работно време или непълно работно време, при постоянна, частична или временна заетост. За целите на настоящия стандарт наетите лица включват директорите и останалия ръководен персонал.
Определения
8
В настоящия стандарт са използвани следните термини с посоченото значение:
Определения за доходи на наетите лица
Доходи на наетите лица са всички форми на възнаграждение, предоставени от предприятието в замяна на положения от наетите лица труд или за напускане (приключване на трудовите правоотношения).
Краткосрочни доходи на наетите лица са тези доходи на наети лица (различни от доходите при напускане), които следва да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, през който наетите лица са положили съответния труд.
Доходи след напускане са тези доходи на наетите лица (които не са доходи при напускане и краткосрочни доходи), които са дължими след напускане (след приключването на трудовите правоотношения).
Други дългосрочни доходи на наетите лица са всички доходи на наетите лица, които не са краткосрочни доходи, доходи след напускане и доходи при напускане.
Доходи при напускане са доходите на наетите лица в замяна на приключването на трудовите правоотношения между наетото лице и неговия работодател в резултат на:
а)
решение на предприятието да прекрати трудовите правоотношения на наетото лице преди обичайното време за пенсиониране; или
б)
решение на наетото лице да приеме предложение за доходи в замяна на прекратяване на трудовите правоотношения.
Определения във връзка с класифицирането на плановете
Планове за доходи след напускане са официални или неофициални договорености, по силата на които предприятието осигурява доходи на едно или повече наети лица след напускане.
Планове с дефинирани вноски са планове за доходи след напускане, при които предприятието внася предварително определени вноски в отделно предприятие (фонд) и не носи законово или конструктивно задължение да заплаща допълнителни вноски, ако фондът не разполага с достатъчно активи за изплащането на всички доходи на наетите лица, отнасящи се до техния трудов стаж за текущия и предходните периоди.
Планове с дефинирани доходи са планове за доходи след напускане, които не са планове с дефинирани вноски.
Планове на множество работодатели са планове с дефинирани вноски (които не са държавни) или планове с дефинирани доходи (които не са държавни), в които:
а)
се обединяват активите, внесени от различни предприятия, които не са под общ контрол; и
б)
тези активи се използват за осигуряване на доходи на наетите лица на повече от едно предприятие въз основа на факта, че нивата на вноските и доходите се определят, без да се взема предвид кое е предприятието, което наема тези наети лица.
Определения във връзка с нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи
Нетен пасив (актив) по план с дефинирани доходи е дефицитът или излишъкът, коригиран с въздействието на ограничаването на нетния актив по план с дефинирани доходи до тавана на актива.
Дефицит или излишък е:
а)
настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи минус
б)
справедливата стойност на активите на плана (ако има).
Таван на актива е настоящата стойност на всички разполагаеми икономически ползи под формата на възстановени от плана средства или бъдещи намаления на вноските по плана.
Настояща стойност на задължение за изплащане на дефинирани доходи е настоящата стойност, без да се приспадат никакви активи по плана, на очакваните бъдещи плащания, необходими за уреждането на задължение, произтичащо от трудовия стаж на наетите лица през текущия и предходните периоди.
Активите по плана включват:
а)
активите, държани от фонд за дългосрочни доходи на наетите лица; и
б)
отговарящите на условията застрахователни полици.
Активи, държани от фонд за дългосрочни доходи на наетите лица, са активи (които не са непрехвърлими финансови инструменти, емитирани от отчитащото се предприятие), които:
а)
се държат от предприятие (фонд), което юридически е отделно от отчитащото се предприятие и съществува единствено, за да плаща или финансира доходите на наетите лица; и
б)
са на разположение, за да бъдат използвани само за плащане или финансиране на доходите на наетите лица, не са на разположение на кредиторите на отчитащото се предприятие (дори при несъстоятелност) и не може да бъдат върнати на отчитащото се предприятие, освен ако:
i) оставащите във фонда активи са достатъчни за посрещане на всички съответни задължения на плана или на отчитащото се предприятие за изплащане на доходи на наетите лица; или
ii) активите се връщат на отчитащото се предприятие за възстановяване на вече платени от него доходи на наети лица.
Отговаряща на условията застрахователна полица е застрахователна полица (7), издадена от застраховател, който не е свързано с отчитащото се предприятие лице (съгласно определението в МСС 24 Оповестяване на свързаните лица), ако постъпленията от полицата:
а)
може да бъдат използвани само за плащане или финансиране на доходите на наетите лица по план с дефинирани доходи; и
б)
не са на разположение на кредиторите на отчитащото се предприятие (дори при несъстоятелност) и не може да бъдат изплатени на отчитащото се предприятие, освен ако:
i) постъпленията представляват излишък от активи, които не са необходими, за да може по полицата да бъдат посрещнати всички съответни задължения за изплащане на доходите на наетите лица; или
ii) постъпленията се връщат на отчитащото се предприятие за възстановяване на вече платени от него доходи на наети лица.
Справедлива стойност е цената, която би била получена за продажбата на актив или платена за прехвърлянето на пасив в обичайна сделка между пазарни участници към датата на оценяване. (Вж. МСФО 13 Оценяване по справедлива стойност.)
Определения във връзка с разходите за изплащане на дефинирани доходи
Разходите по трудовия стаж включват:
а)
разходите по текущия трудов стаж, които представляват увеличението на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи, произтичащо от трудовия стаж на наето лице през текущия период;
(7) Отговарящата на условията застрахователна полица не представлява непременно застрахователен договор съгласно определението в МСФО 17 Застрахователни договори.
б)
разходите по изминалия трудов стаж, които представляват промяната в настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи за трудовия стаж на наето лице през минали периоди, произтичащо от изменение (въвеждане, оттегляне или изменение на план с дефинирани доходи) или свиване на плана (значително намаляване от предприятието на броя обхванати от плана наети лица); и
в)
всяка печалба или загуба при уреждане.
Нетна лихва по нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи е промяната в рамките на даден период на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи, произтичаща от изминалото време.
Последващото оценяване на нетен пасив (актив) по план с дефинирани доходи включва:
а)
актюерските печалби и загуби;
б)
възвращаемостта от активите по плана, без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи; и
в)
всяка промяна на въздействието на тавана на актива, без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи.
Актюерски печалби и загуби са промените в настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи в резултат на:
а)
корекциите, произтичащи от опита (въздействието от разликите между предходните актюерски предположения и събитията, които са настъпили в действителност); и
б)
въздействието от промените в самите актюерски предположения.
Възвръщаемост на активите по плана са лихвите, дивидентите и другите доходи, произтичащи от активите по плана, заедно с реализираната и нереализираната печалба или загуба от тези активи, минус:
а)
разходите по управлението им; и
б)
дължимия от самия план всякакъв данък, без включения в актюерските предположения, използвани за оценяването на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи.
Уреждане е сделка или операция, с която се отстраняват всякакви по-нататъшни правни или конструктивни задължения за всички доходи по план с дефинирани доходи или за част от тях, с изключение на изплащането на доходи в полза на или от името на наети лица, предвидено в условията на плана и включено в актюерските предположения.
Краткосрочни доходи на наетите лица
9
Краткосрочните доходи на наетите лица включват отчетни обекти като изброените по-долу, ако се очаква да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, през който наетите лица са положили съответния труд:
а)
надниците, заплатите и социалноосигурителните вноски;
б)
платените годишни отпуски и отпуски по болест;
в)
участието в разпределението на печалбата и премиите; и
г)
непаричните възнаграждения (като медицинско обслужване, жилищно настаняване, автомобили и безплатни или субсидирани стоки или услуги) за заетите в момента наети лица.
10
Предприятието може да не прекласифицира краткосрочен доход на наето лице, ако временно очаква изменение по отношение на момента на уреждане. Ако обаче характеристиките на дохода се изменят (например от ненатрупващ се той се превърне в натрупващ се) или изменението на очакванията по отношение на момента на уреждане не е временно, тогава предприятието анализира дали доходът все още отговаря на определението за краткосрочни доходи на наетите лица.
Признаване и оценяване Всички краткосрочни доходи на наетите лица 11 Когато наето лице е положило труд за дадено предприятие в рамките на един счетоводен период, предприятието признава недисконтирания размер на краткосрочните доходи на наетите лица, които се очаква да бъдат платени в замяна на положения труд:
а)
като пасив (начислен разход) след приспадане на всички вече платени суми. Ако вече платената сума превишава недисконтирания размер на доходите, предприятието признава това превишение като актив (предплатен разход, т.е. разход за бъдещ период) до степента, в която това предплащане ще доведе например до намаление на бъдещи плащания или възстановяване на парични средства;
б)
като разход, освен ако по силата на друг МСФО се изисква или позволява включването на доходите в себестойността или цената на придобиване на даден актив (вж. например МСС 2 Материални запаси и МСС 16 Имоти, машини и съоръжения).
12
В параграфи 13, 16 и 19 се обяснява как предприятието трябва да прилага параграф 11 спрямо краткосрочните доходи на наетите лица, които са под формата на платени отсъствия, участия в планове за разпределение на печалбата и изплащане на премии.
Краткосрочни платени отсъствия 13 Предприятието признава очакваните разходи, свързани с краткосрочните доходи на наетите лица, които са под формата на платени отсъствия по параграф 11, както следва:
а)
при натрупващи се платени отсъствия – когато наетите лица полагат труд, който увеличава тяхното право на платени отсъствия в бъдеще;
б)
при ненатрупващи се платени отсъствия – когато те възникнат.
14
Предприятието може да обезщетява наетите лица за отсъствие по различни причини, включително отпуск, болест и краткосрочна нетрудоспособност, майчинство или бащинство, участие като съдебен заседател и военна служба. Правото на платените отсъствия се състои от две категории:
15
Натрупващи се платени отсъствия са тези, които може да бъдат пренесени и използвани през бъдещите периоди, ако правото на такова отсъствие за текущия период не е използвано изцяло. Натрупващите се платени отсъствия може да бъдат или безусловно придобити (с други думи наетите лица получават право на парично плащане за неизползваната част от отпуска си при напускане на предприятието), или небезусловно придобити (когато наетите лица нямат право на изплащане на неизползваната част от отпуска при напускане на предприятието). Когато наетите лица полагат труд, който увеличава тяхното право на бъдещи платени отсъствия, възниква задължение. Това задължение съществува и се признава дори ако платените отпуски са небезусловно придобити, въпреки възможността наетите лица да напуснат, преди да са използвали правото си на небезусловно придобит натрупан отпуск, което би повлияло на оценяването на това задължение.
16
Предприятието оценява очакваните разходи по натрупващите се платени отсъствия като допълнителната сума, която очаква да изплати в резултат от неизползваното право, което се е натрупало към края на отчетния период.
17
По метода, описан в предходния параграф, се оценява задължението като размер на допълнителните плащания, които се очаква да възникнат единствено поради факта, че доходите се натрупват. В много случаи на предприятието може да не се налага да прави детайлни изчисления, за да прецени, че няма съществено задължение, свързано с неизползвани платени отсъствия. Например има вероятност задължението по отпуск по болест да бъде съществено само ако съществува формално или неформално споразумение, според което неизползваният платен отпуск по болест може да бъде ползван като платен годишен отпуск.
Пример, илюстриращ параграфи 16 и 17
Предприятието има 100 наети лица, всяко от които има право на пет работни дни платен отпуск по болест годишно. Неизползваният отпуск по болест може да бъде пренесен напред за една календарна година. Отпускът по болест първо се изважда от правото на такъв отпуск за текущата година и после от пренесения остатък от предходната година (по метода „последна входяща – първа изходяща стойност“). На 31 декември 20Х1 г. неизползваното право на такъв отпуск е средно два дни на наето лице. Предприятието очаква, въз основа на минал опит, който се предполага, че ще продължи, че 92 от наетите лица ще вземат не повече от пет дни платен отпуск по болест през 20Х2 г. и че останалите осем наети лица ще вземат средно по шест и половина дни всяко.
Предприятието очаква, че ще изплати допълнително дванадесет дни платен отпуск по болест в резултат на неизползваното право на такъв, което се е натрупало към 31 декември 20Х1 г. (по един ден и половина за всяко от осемте наети лица). Следователно предприятието признава пасив (задължение), равен на дванадесет дни платен отпуск по болест.
18
Правата на ненатрупващи се платени отсъствия не се пренасят в бъдещи периоди: те се губят, ако правото на отпуск за текущия период не бъде използвано изцяло, и не дават право на наетите лица на парично плащане за неизползваната част от отпуската при напускане на предприятието. Такъв обикновено е случаят при отпуските по болест (доколкото неизползваното право от миналите периоди не увеличава правото на такъв отпуск през бъдещите периоди), отпуските по майчинство или бащинство и платените отсъствия за участие като съдебен заседател или за военна служба. Предприятието не признава пасив или разход до момента на отсъствието, понеже трудовият стаж на наетите лица не увеличава размера на този доход.
Планове за участие в разпределението на печалбата и за изплащане на премии 19 Предприятието признава очакваните разходи за участие в разпределението на печалбата и изплащането на премии по параграф 11 единствено когато:
а)
за предприятието съществува настоящо правно или конструктивно задължение да направи такива плащания в резултат на минали събития; и
б)
на задължението може да бъде направена надеждна приблизителна оценка.
Настоящо задължение е налице единствено когато предприятието няма реална друга възможност, освен да извърши плащанията.
20
Съгласно някои планове за участие в разпределение на печалбата наетите лица получават дял от печалбата само ако останат на работа в предприятието за определен срок. Такива планове създават конструктивно задължение, понеже наетите лица полагат труд, който увеличава сумата за изплащане, ако те останат на работа до края на определения срок. Оценяването на такива конструктивни задължения отразява възможността някои от наетите лица да напуснат, без да получат плащания за участие в разпределението на печалбата.
Пример, илюстриращ параграф 20
Съгласно план за разпределение на печалбата се изисква предприятието да изплати определен дял от своята печалба за годината на наетите лица, които са работили през цялата година. Ако никое от наетите лица не напусне през годината, общият дял на плащанията по разпределението на печалбата за годината ще бъде 3 % от нея. Предприятието е преценило, че текучеството на персонала ще намали плащанията до 2,5 % от печалбата.
Предприятието признава пасив и разход в размер на 2,5 % от печалбата.
21
За предприятието може да не съществува правно задължение да изплаща премии. Въпреки това в някои случаи то има практика за изплащането на такива премии. В такива случаи за предприятието съществува конструктивно задължение, понеже то няма реална друга възможност, освен да изплати премиите. Оценяването на конструктивните задължения отразява възможността някои от наетите лица да напуснат, без да получат премия.
22
Предприятието може да направи надеждна приблизителна оценка на своето правно или конструктивно задължение по плана за участие в разпределението на печалбата или изплащането на премии единствено когато:
а)
формалните условия на плана съдържат формула за определяне на размера на дохода;
б)
предприятието определя сумите за изплащане, преди финансовите отчети да бъдат утвърдени за издаване; или
в)
миналата практика дава ясно доказателство за размера на конструктивното задължение на предприятието.
23
Задължението по планове за участие в разпределението на печалбата и за изплащане на премии е следствие от положения труд на наетите лица, а не от сделка със собствениците на предприятието. Следователно предприятието признава разходите по планове за участие в разпределението на печалбата и за изплащане на премии не като разпределение на печалбата, а като разход.
24
Ако не се очаква плащанията по разпределението на печалбата и премиите да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, през който наетите лица са положили съответния труд, тези плащания се считат за други дългосрочни доходи на наетите лица (вж. параграфи 153–158).
Оповестяване 25 Въпреки че по силата на настоящия стандарт не се изисква изрично оповестяване на краткосрочните доходи на наетите лица, по силата на други МСФО такива оповестявания може да се изискват. Например по силата на МСС 24 се изисква оповестяване на доходите на наетия ключов управленски персонал. По силата на МСС 1 Представяне на финансови отчети се изисква предприятието да оповестява разходите за изплащане на доходи на наетите лица.
Доходи след напускане: разграничение между планове с
Дефинирани вноски и планове с дефинирани доходи
26
Доходите след напускане включват отчетни обекти като изброените по-долу:
а)
пенсионни доходи (например пенсии и еднократни суми, изплащани при пенсиониране); и
б)
други възнаграждения (доходи) след напускане, например застраховки „Живот“ след напускане и медицинско обслужване след напускане.
Споразуменията, по силата на които предприятието осигурява доходи след напускане, представляват планове за доходи след напускане. Предприятието прилага настоящия стандарт по отношение на всички такива споразумения, без значение дали включват или не създаването на отделно предприятие, което да получава вноските и да изплаща доходите.
27
Плановете за доходи след напускане се класифицират или като планове с дефинирани вноски, или като планове с дефинирани доходи в зависимост от икономическата същност на плана, произтичаща от неговите основни условия и правила.
28
При плановете с дефинирани вноски правното или конструктивното задължение на предприятието е ограничено до размера на сумата, която предприятието е приело да внася във фонда. По този начин размерът на доходите след напускане, получавани от наетото лице, се определя от размера на вноските, платени от предприятието (а може също и от наетото лице) по плана за доходи след напускане или на застрахователно дружество, заедно с доходите от инвестициите, произтичащи от вноските. Следователно актюерският риск (доходите да бъдат по-малки от очакваните) и инвестиционният риск (инвестираните активи да не бъдат достатъчни за изплащане на очакваните доходи) се носят от наетото лице.
29
Примери за случаи, когато задължението на предприятието не е ограничено до размера на сумата, която е приело да внася във фонда, са тези, когато предприятието има правно или конструктивно задължение поради:
а)
формула по плана за доходи, която не е обвързана само с размера на вноските и с която от предприятието се изискват допълнителни вноски, ако активите не са достатъчни за изплащането на доходите по нея;
б)
гаранция – или косвено чрез план, или пряко като точно определена възвръщаемост на вноските; или
в)
такава неформално възприета практика, която поражда конструктивно задължение. Например конструктивно задължение може да възникне, когато предприятието има традиция да увеличава доходите на бившите наети лица, за да се компенсира инфлацията, макар че може да не съществува такова правно задължение.
30
При плановете с дефинирани доходи:
а)
задължението на предприятието е да осигури уговорените доходи на настоящите и бившите наети лица; и
б)
актюерският риск (доходите да струват повече от очакваното) и инвестиционният риск по същество се носят от предприятието. Ако актюерският или инвестиционният опит водят до резултат, по-лош от очаквания, задължението на предприятието може да се увеличи.
31
В параграфи 32–49 се изяснява разликата между плановете с дефинирани вноски и плановете с дефинирани доходи в контекста на планове на множество работодатели; планове с дефинирани доходи, при които рискът се поделя между предприятия под общ контрол, държавни планове и застраховани доходи.
Планове на множество работодатели 32 Предприятието класифицира план на множество работодатели като план с дефинирани вноски или като план с дефинирани доходи според неговите условия (включително всички конструктивни задължения, които са извън формалните условия).
33
Ако предприятието участва в план на множество работодатели с дефинирани доходи и ако параграф 34 не се прилага, то:
а)
отчита счетоводно своя пропорционален дял от задължението за изплащане на дефинирани доходи, от активите по плана и от разходите, свързани с плана, по същия начин, по който отчита всички други планове с дефинирани доходи; и
б)
оповестява информацията, изисквана по параграфи 135–148 (без параграф 148, буква г).
34
Когато не разполага с достатъчно информация, за да използва метода за счетоводно отчитане на план на множество работодатели с дефинирани доходи като план с дефинирани доходи, предприятието:
а)
отчита счетоводно плана в съответствие с параграфи 51 и 52, сякаш е план с дефинирани вноски; и
б)
оповестява информацията, изисквана съгласно параграф 148.
35
Пример за план на множество работодатели с дефинирани доходи е този, при който:
а)
планът се финансира на разходопокривен принцип, така че: вноските се установяват на ниво, за което се очаква да бъде достатъчно за изплащане на доходите, които стават изискуеми през същия период, и бъдещите доходи, заработени през текущия период, ще бъдат изплащани от бъдещите вноски; и
б)
доходите на наетите лица се определят въз основа на продължителността на техния трудов стаж и участващите предприятия не разполагат с реални средства за оттегляне от плана, без да платят вноска за заработените от наетите лица доходи към датата на оттеглянето. Такъв план създава актюерски риск за предприятието: ако крайната стойност на вече заработените доходи към края на отчетния период е по-голяма от очакваната, предприятието ще трябва или да увеличи размера на вноските си, или да убеди наетите лица да приемат намаление на доходите. Следователно такъв план е план с дефинирани доходи.
36
Когато разполага с нужната информация относно план на множество работодатели с дефинирани доходи, предприятието отчита счетоводно своя пропорционален дял от задължението за изплащане на дефинирани доходи, от активите по плана и от разходите за възнаграждения (доходи) след напускане, свързани с плана, по същия начин, както при всеки друг план с дефинирани доходи. В някои случаи обаче предприятието може да не е в състояние да установи своя дял от базовото финансово състояние и резултати на плана с достатъчна за счетоводни цели надеждност. Това може да възникне, ако:
а)
планът излага участващите предприятия на актюерски рискове, свързани с настоящите и бившите наети лица на други предприятия, в резултат на което няма последователна и надеждна база за разпределяне на задължението, активите по плана и разходите между отделните предприятия, участващи в плана; или
б)
предприятието няма достъп до достатъчно информация относно плана, за да удовлетвори изискванията по настоящия стандарт.
В тези случаи предприятието отчита плана така, сякаш е план с дефинирани вноски, и оповестява допълнителната информация, изисквана по параграф 148.
37
Възможно е да е налице договорно споразумение между плана на множество работодатели и участниците в него, в което да се определя по какъв начин излишъкът по плана ще бъде разпределен между участниците (или ще бъде финансиран дефицитът). Участник в план на множество работодатели с такова споразумение, който отчита този план като план с дефинирани вноски в съответствие с параграф 34, признава актива или пасива, който възниква от договорното споразумение, и произтичащия приход или разход в печалбата или загубата.
Пример, илюстриращ параграф 37
Предприятие, което участва в план на множество работодатели с дефинирани доходи, не изготвя оценки на плана по МСС 19. Следователно то отчита плана така, сякаш е план с дефинирани вноски. Оценката на финансирането не по МСС 19 показва дефицит по плана в размер на 100 млн. ПЕ (8). По силата на договор планът е приел схема на вноски от участващите в него работодатели, при която дефицитът ще се преодолее през следващите пет години. Общите вноски на предприятието по силата на договора възлизат на 8 млн. ПЕ.
Предприятието признава пасив за вноските, коригиран за отразяване на стойността на парите във времето, и разход в същия размер в печалбата или загубата.
38
Плановете на множество работодатели се различават от групово администрираните планове. Групово администрираният план е просто съвкупност от планове на отделни работодатели, съчетани така, че да позволят на участващите работодатели да обединят своите активи за целите на инвестирането и да намалят разходите за управление на инвестициите и административните разходи, но исканията, които могат да се предявят на отделните работодатели, са ограничени само до доходите на техните собствени наети лица. Групово администрираните планове не пораждат особени счетоводни проблеми, тъй като информацията е налична, за да се позволи те да бъдат третирани по същия начин както всеки друг план на един работодател, а и тъй като такива планове не излагат участващите предприятия на актюерски рискове, свързани с настоящи и бивши наети лица на други предприятия. Определенията в настоящия стандарт изискват предприятието да класифицира групово администрираните планове като планове с дефинирани вноски или като планове с дефинирани доходи в зависимост от условията на плана (включително всяко конструктивно задължение, което е извън формалните условия).
39
Когато предприятието определя кога да признае и как да оцени пасив, свързан с ликвидацията на план на множество работодатели с дефинирани доходи или с оттеглянето му от такъв план, то прилага МСС 37 Провизии, условни пасиви и условни активи.
Планове с дефинирани доходи, при които рискът се поделя между различни предприятия под общ контрол 40 Плановете с дефинирани доходи, при които рискът се поделя между различни предприятия под общ контрол, например между предприятие майка и неговите дъщерни предприятия, не са планове на множество работодатели.
41
Предприятие, което участва в такъв план, получава информация за плана като цяло, с оценяване в съответствие с настоящия стандарт въз основа на предположенията, които се прилагат по отношение на плана като цяло. Ако е налице договорно споразумение или заявена политика за начисляване на нетните разходи за изплащане на дефинирани доходи за плана като цяло, оценени в съответствие с настоящия стандарт от отделните предприятия от групата, в самостоятелните или индивидуалните си финансови отчети предприятието признава така начислените нетни разходи за изплащане на дефинирани доходи. Ако не съществува такова споразумение или политика, нетните разходи за изплащане на дефинирани доходи се признават в самостоятелните или индивидуалните финансови отчети на онова предприятие от групата, което е работодателят, законно финансиращ плана. В самостоятелните или индивидуалните си финансови отчети другите предприятия от групата признават разход, равен на дължимата от тях вноска за периода.
(8) В настоящия стандарт паричните суми са в парични единици (ПЕ).
42
Участието в такъв план представлява сделка със свързани лица за всяко отделно предприятие в групата. Следователно предприятието оповестява информацията, изисквана по силата на параграф 149, в самостоятелните или индивидуалните си финансови отчети.
Държавни планове 43 Предприятието отчита държавен план по същия начин както план на множество работодатели (вж. параграфи 32–39).
44
Държавните планове се създават по силата на законодателството, за да обхванат всички предприятия (или всички предприятия от дадена категория, например даден отрасъл) и се ръководят от националната или местна власт или от друг орган (например автономна агенция, създадена конкретно за тази цел), който не е обект на контрол или влияние от страна на отчитащото се предприятие. Някои планове, създадени от дадено предприятие, осигуряват както задължителни доходи, заместващи доходите, които иначе биха били обхванати от държавния план, така и допълнителни доброволни доходи. Такива планове не са държавни планове.
45
Държавните планове се характеризират по своята същност като планове с дефинирани доходи или планове с дефинирани вноски в зависимост от задължението на предприятието по плана. Много държавни планове се финансират на разходопокривен принцип: вноските се определят на ниво, за което се очаква да бъде достатъчно за изплащане на необходимите доходи, които стават изискуеми през същия период; бъдещите доходи, заработени през текущия период, ще бъдат изплащани от бъдещите вноски. Въпреки това при повечето държавни планове за предприятието не съществува правно или конструктивно задължение да изплаща тези бъдещи доходи: неговото единствено задължение е да плаща вноските, когато станат дължими, и ако предприятието престане да наема членове на държавния план, за същото няма да съществува задължение да изплаща доходите, заработени от собствените му наети лица през предходни години. Поради тази причина държавните планове обикновено са планове с дефинирани вноски. Ако обаче държавен план е план с дефинирани доходи, предприятието прилага параграфи 32–39.
Застраховани доходи 46 Предприятието може да плаща застрахователни премии за финансиране на план за доходи след напускане. Предприятието разглежда такъв план като план с дефинирани вноски, освен ако то ще има (или пряко, или косвено чрез плана) правно или конструктивно задължение:
а)
да плаща доходите на наетите лица пряко, когато те станат изискуеми; или
б)
да плаща допълнителни суми, ако застрахователят не изплаща всички бъдещи доходи на наетите лица, свързани с трудовия стаж на същите за текущия и миналите периоди.
Ако предприятието запази такова правно или конструктивно задължение, то разглежда плана като план с дефинирани доходи.
47
Не е задължително доходите, обезпечени от застрахователна полица, да имат пряка или автоматична връзка със задължението на предприятието да изплаща доходи на наетите лица. Плановете за доходи след напускане, които включват застрахователни полици, са обект на същото разграничение между счетоводното отчитане и фондовото финансиране, както и при другите фондово финансирани планове.
48
Когато предприятието финансира задължение за изплащане на доходи след напускане чрез вноски по застрахователна полица, според която предприятието (или пряко, или косвено чрез плана, посредством механизма за определяне на бъдещите премии или посредством взаимоотношение на свързано лице със застрахователя) запазва правно или конструктивно задължение, плащането на премиите не се равнява на споразумение за дефинирани вноски. Следователно предприятието:
а)
отчита всяка отговаряща на условията застрахователна полица като актив по плана (вж. параграф 8); и
б)
признава другите застрахователни полици като права на възстановяване (ако тези полици отговарят на критерия по параграф 116).
49
Когато застрахователната полица е на името на определен участник в плана или на група участници в плана и предприятието няма никакво правно или конструктивно задължение да покрива каквито и да било загуби по полицата, то няма задължение да изплаща доходи на наетите лица, а застрахователят носи единствен отговорността за изплащането на тези доходи. Плащането на фиксирани премии съгласно такива договори представлява по своята същност уреждане на задължението за изплащане на доходи на наетите лица, а не инвестиция за посрещане на това задължение. Следователно предприятието вече няма актив или пасив. Поради това то разглежда такива плащания като вноски по план с дефинирани вноски.
Доходи след напускане: планове с дефинирани вноски
50
Счетоводното отчитане на плановете с дефинирани вноски е пряко, понеже задължението на отчитащото се предприятие за всеки период се определя от сумите, които трябва да се внесат за този период. Следователно не се изискват актюерски предположения за оценяването на задължението или на разхода и не съществува възможност за каквито и да било актюерски печалби или загуби. Също така задълженията се оценяват без дисконтиране, освен в случаите, когато не се очаква да бъдат напълно уредени в срок от дванадесет месеца след края на периода, в който наетите лица са положили свързания с тях труд.
Признаване и оценяване 51 Когато наето лице е положило труд за дадено предприятие през определен период, предприятието признава дължимите вноски по плана с дефинирани вноски в замяна на този положен труд:
а)
като пасив (начислен разход) след приспадане на всички вече платени вноски. ако вече платената вноска превишава дължимата вноска за положения труд преди края на отчетния период, предприятието признава това превишение като актив (предплатен разход, т.е. разход за бъдещ период) до степента, в която това предплащане ще доведе например до намаление на бъдещи плащания или възстановяване в парични средства.
б)
като разход, освен ако по силата на друг МСФО се изисква или позволява включването на вноската в себестойността или цената на придобиване на даден актив (вж. например МСС 2 и МСС 16).
52
Когато не се очаква вноските по план с дефинирани вноски да бъдат напълно уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, през който наетите лица са положили свързания с тях труд, тези вноски се дисконтират с процента по параграф 83.
Оповестяване 53 Предприятието оповестява сумата, призната като разход по плановете с дефинирани вноски.
54
Когато това се изисква по силата на МСС 24, предприятието оповестява информация относно вноските по планове с дефинирани вноски за ключовия управленски персонал.
Доходи след напускане: планове с дефинирани доходи
55
Счетоводното отчитане на плановете с дефинирани доходи е сложно, понеже са необходими актюерски предположения за оценяването на задължението и разхода и съществува възможност за възникване на актюерски печалби и загуби. Освен това задълженията се оценяват с дисконтиране, понеже е възможно да бъдат уредени много години след положения за тях труд от страна на наетите лица.
Признаване и оценяване 56 Плановете с дефинирани доходи може да бъдат нефинансирани или да бъдат изцяло или частично финансирани от вноските на предприятието, а понякога – на неговите наети лица, в предприятие или фонд, което/който юридически е отделно/отделен от отчитащото се предприятие и от което/който се изплащат доходите на наетите лица. Изплащането на финансирани по план доходи, когато станат изискуеми, зависи не само от финансовото състояние и резултатите от инвестициите на фонда, но също така и от способността и желанието на предприятието да попълни всеки недостиг в активите на фонда. Следователно по същество предприятието поема актюерските и инвестиционните рискове, свързани с плана. Затова признатите разходи за план с дефинирани доходи не са непременно равни на размера на дължимите за периода вноски.
57
Счетоводното отчитане от предприятието на плановете с дефинирани доходи включва следните стъпки:
а)
определяне на дефицита или излишъка. Това включва:
i) използване на актюерски метод – кредитния метод на прогнозираните единици – за надеждна оценка на крайния разход за предприятието поради дохода на наетите лица в резултат на положения от тях труд през текущия и предходните периоди (вж. параграфи 67–69). Това налага предприятието да определи каква част от доходите се отнасят за текущия период и каква част за предходни периоди (вж. параграфи 70–74) и да направи приблизителни оценки (актюерски предположения) относно демографските променливи (като текучество и смъртност на наетите лица) и финансовите променливи (като бъдещо нарастване на заплатите и разходите за медицинско обслужване), които ще повлияят върху разходите за възнагражденията (доходите) (вж. параграфи 75-98);
ii) дисконтиране на този доход с оглед определянето на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефиниран доход и разходите за текущ трудов стаж (вж. параграфи 67–69 и 83–86);
iii) приспадане на справедливата стойност на всеки актив по плана (вж. параграфи 113–115) от настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирания доход;
б)
определяне на размера на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи като определения в буква а) излишък или дефицит, коригиран с въздействието на ограничаването на нетния актив по плана с дефинирани доходи до тавана на актива (вж. параграф 64);
в)
определяне на признаваните в печалбата или загубата:
i) разходи за текущ трудов стаж (вж. параграфи 70–74 и параграф 122А);
ii) разходи за минал трудов стаж и печалба или загуба при уреждането (вж. параграфи 99–112);
iii) нетна лихва върху нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграфи 123–126);
г)
определяне на последващите оценки на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи, които се признават в другия всеобхватен доход, включително:
i) актюерските печалби или загуби (вж. параграфи 128 и 129);
ii) възвращаемостта на активите по плана, без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграф 130); и
iii) всяко изменение на въздействието на тавана на актива (вж. параграф 64), без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи.
Когато предприятието има повече от един план с дефинирани доходи, то прилага тези процедури за всеки съществен план поотделно.
58
Предприятието определя нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи с периодичност, която не позволява на признатите във финансовите отчети стойности да се различават съществено от определимите в края на отчетния период.
59
По силата на настоящия стандарт се насърчава, но не се изисква предприятието да привлече квалифициран актюер при оценяването на всички съществени задължения за изплащане на доходи след напускане. Поради практически съображения предприятието може да изиска от квалифициран актюер да извърши подробна оценка на задължението преди края на отчетния период. Въпреки това резултатите от тази оценка се актуализират с оглед на всички съществени сделки и други съществени промени в обстоятелствата (включително промени в пазарните цени и лихвените проценти) до края на отчетния период.
60
В някои случаи приблизителните оценки, осреднените величини и компютърните модели може да осигурят надеждно приближение за подробните изчисления, пояснени в настоящия стандарт.
Счетоводно отчитане на конструктивното задължение 61 Предприятието отчита не само своето правно задължение съгласно формалните условия на план с дефинирани доходи, но също така и всички конструктивни задължения, които възникват вследствие на неформално възприетата практика на предприятието. Неформално възприетата практика поражда конструктивно задължение, когато предприятието няма реална друга възможност, освен да изплати доходите на наетите лица. Пример за конструктивно задължение е когато промяна в неформално възприетата практика на предприятието би причинила неприемлива вреда във взаимоотношенията на същото с неговите наети лица.
62
Формалните условия на план с дефинирани доходи може да позволяват на предприятието да прекрати своето задължение по плана. Въпреки това за предприятието обикновено е трудно да прекрати задължението си по плана (без плащане), ако иска да задържи наетите лица. Следователно при отсъствие на доказателство за противното, счетоводното отчитане на доходите след напускане предполага, че предприятието, което текущо обещава такива доходи, ще продължи да прави това през оставащия трудов стаж на наетите лица.
Отчет за финансовото състояние 63 Предприятието признава нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи в отчета за финансовото състояние.
64
Когато предприятието има излишък по план с дефинирани доходи, то оценява нетния актив по плана с дефинирани доходи като по-ниската стойност измежду следните:
а)
излишъка по плана с дефинирани доходи; и
б)
тавана на актива, определен посредством посочения в параграф 83 дисконтов процент.
65
Нетен актив по план с дефинирани доходи може да бъде породен от свръхфинансиране на план с дефинирани доходи или от актюерски печалби. В такива случаи предприятието признава нетен актив по план с дефинирани доходи, тъй като:
а)
то контролира ресурс, който представлява възможността излишъкът да се използва за получаване на бъдещи ползи;
б)
този контрол е резултат от минали събития (вноски, платени от предприятието, и положен труд от наетото лице); и
в)
то разполага с бъдещи икономически ползи под формата на намаление на бъдещите вноски или възстановяване с парични средства, или пряко на предприятието, или косвено – към друг план с дефицит. Таванът на актива е настоящата стойност на тези бъдещи ползи.
Признаване и оценяване: настояща стойност на задължения за изплащане на дефинирани доходи и разходи за текущ трудов стаж 66 Крайните разходи за план с дефинирани вноски може да бъдат повлияни от множество променливи величини (последни заплати, текучество и смъртност, вноски на наетите лица и тенденции при разходите за медицинско обслужване). Крайните разходи за плана са несигурни и е вероятно тази несигурност да продължи за дълъг период от време. За да се оцени настоящата стойност на задълженията за изплащане на доходи след напускане, както и на свързаните с тях разходи за текущия трудов стаж, е необходимо:
а)
да се приложи актюерски метод за остойностяване (виж параграфи 67–69);
б)
доходите да се отнесат по периоди от трудовия стаж (вж. параграфи 70—74); и
в)
да се направят актюерски предположения (виж параграфи 75— 98).
Актюерски метод за остойностяване (оценка) 67 Предприятието използва кредитния метод на прогнозираните единици за определяне на настоящата стойност на своите задължения за изплащане на дефинирани доходи и свързаните с тях разходи за текущия трудов стаж и — когато е приложимо — на разходите за миналия трудов стаж.
68
При кредитния метод на прогнозираните единици (понякога познат като метод на начислените доходи, изчислени на база трудов стаж, или като метод на съотношението доходи/години трудов стаж) всеки период от трудовия стаж се разглежда като пораждащ допълнителна единица право на доходи (виж параграфи 70—74) и всяка такава единица се оценява поотделно, за да се изгради окончателното задължение (виж параграфи 75—98).
Пример, илюстриращ параграф 68
Доход под формата на еднократна сума, дължима при прекратяване на трудовите правоотношения и равна на 1 % от последната заплата за всяка година от трудовия стаж. Заплатата през първата година е 10000 ПЕ и се приема, че тя ще нараства със 7 % (капитализирано) всяка година. Използваният дисконтов процент е 10 % годишно. Таблицата по-долу показва как се формира задължението за едно наето лице, което се очаква да напусне в края на петата година, като се приема, че няма изменения в актюерските предположения. За опростяване в този пример не се взема предвид допълнителната корекция, необходима за отразяването на вероятността наетото лице да напусне предприятието на по-ранна или по-късна дата.
Година 1 2 3 4 5
Пе пе пе пе пе
Доходи, отнесени към:
— предходни години 0 131 262 393 524
— текущата година (1 % от 131 131 131 131 131 последната заплата)
— текущата и предходните години 131 262 393 524 655
Начално задължение — 89 196 324 476
Лихва в размер на 10 % — 9 20 33 48
Разходи за текущия трудов стаж 89 98 108 119 131
Крайно задължение 89 196 324 476 655
Забележка: 1 Началното задължение представлява настоящата стойност на доходите, отнесени към предходните години. 2 Разходите за текущия трудов стаж представляват настоящата стойност на доходите, отнесени към текущата година. 3 Крайното задължение представлява настоящата стойност на доходите, отнесени към текущата и предходните години.
69
Предприятието дисконтира цялото задължение за изплащане на доходи след напускане, дори ако се очаква част от него да бъде уредено преди изтичането на дванадесет месеца след края на отчетния период.
Отнасяне на доходите на наетите лица по периоди на трудов стаж 70 При определяне на настоящата стойност на своето задължение за изплащане на дефинирани доходи и свързаните с него разходи за текущия трудов стаж и — когато е приложимо — на разходите за миналия трудов стаж, предприятието отнася доходите по периоди на трудовия стаж съгласно формулата за доходите по плана. Обаче ако трудовият стаж на наетото лице през по-късните години води до съществено по-високо ниво на доходите, отколкото трудовият стаж през по-ранните години, предприятието отнася доходите на линейна база от:
а)
най-ранната дата, от която трудовият стаж на наетото лице води до доходи по този план (без значение дали доходите са зависими от по-нататъшния трудов стаж), до
б)
датата, от която по-нататъшният трудов стаж на наетото лице не води до по-нататъшни доходи със съществен размер по този план, освен при по-нататъшни повишения на заплатата.
71
При кредитния метод на прогнозираните единици се изисква предприятието да отнесе дохода за текущия период (с цел определянето на разходите по текущия трудов стаж) и за текущия и предходните периоди (с цел определянето на настоящата стойност на задълженията за изплащане на дефинирани доходи). Предприятието отнася дохода за тези периоди, през които възниква задължението по осигуряване на доходи след напускане. Това задължение възниква при полагането на труд от страна на наетите лица в замяна на доходи след напускане, които предприятието очаква да изплати през бъдещите отчетни периоди. Актюерските методи позволяват на предприятието да оцени това задължение с достатъчна надеждност, за да бъде оправдано признаването на пасив.
Примери, илюстриращи параграф 71
1
По план с дефинирани доходи се осигурява доход под формата на еднократна сума от 100 ПЕ, дължима при пенсиониране за всяка година трудов стаж.
За всяка година се отнася доход от 100 ПЕ. Разходите за текущия трудов стаж са настоящата стойност на 100 ПЕ. Настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи е настоящата стойност на 100 ПЕ, умножена по броя години трудов стаж до края на отчетния период.
Ако доходът е дължим в момента, когато наетото лице напуска предприятието, разходите за текущия трудов стаж и настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи отразяват датата, на която наетото лице се очаква да напусне. По този начин, поради ефекта на дисконтирането, тези суми са по-малки от сумите, които биха били определени, ако наетото лице напусне в края на отчетния период.
2
По план се осигурява месечна пенсия в размер на 0,2 % от последната заплата за всяка година трудов стаж. Пенсията е дължима след навършване на 65-годишна възраст.
Доход, равен на настоящата стойност, към очакваната дата на пенсиониране, на месечна пенсия в размер на 0,2 % от предвижданата последна заплата и дължим от очакваната дата на пенсиониране до очакваната дата на смърт, се отнася към всяка година трудов стаж. Разходите за текущия трудов стаж представляват настоящата стойност на този доход. Настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи е равна на настоящата стойност на месечните плащания на пенсия в размер на 0,2 % от последната заплата, умножени по броя години трудов стаж до края на отчетния период. Разходите за текущия трудов стаж и настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи се дисконтират, понеже изплащането на пенсия започва при навършване на 65-годишна възраст.
72
Трудовият стаж на наетите лица поражда задължение съгласно плана с дефинирани доходи, дори ако доходите са зависими от полагане на труд в бъдеще (с други думи, те не са безусловно придобити). Трудовият стаж на наетите лица преди датата на безусловно придобиване на правото поражда конструктивно задължение, понеже към края на всеки следващ отчетен период размерът на бъдещия трудов стаж, който наетото лице ще трябва да отработи, преди да получи право на дохода, намалява. При оценяването на своето задължение за изплащане на дефинирани доходи предприятието отчита вероятността някои от наетите лица да не отговорят на изискванията за безусловно придобиване на права. Аналогично, въпреки че някои доходи след напускане, например възнагражденията (доходите) във връзка с медицинско обслужване след напускане, стават дължими само ако настъпи определено събитие, когато наетото лице вече не е на работа, задължението възниква, когато то полага труд и придобива стаж, който ще му осигури право на доходи, ако определеното събитие настъпи. Вероятността съответното събитие да настъпи влияе на оценяването на задължението, но не определя дали задължението съществува.
Примери, илюстриращи параграф 72 1 По план се изплаща доход от 100 ПЕ за всяка година трудов стаж. Правото на доходите се придобива безусловно след десет години трудов стаж. За всяка година се отнася доход от 100 ПЕ. През всяка от първите десет години разходите за текущия трудов стаж и настоящата стойност на задължението отразяват вероятността някое от наетите лица да не достигне десетте години трудов стаж. 2 По план се изплаща доход от 100 ПЕ за всяка година трудов стаж, без да се включва трудовият стаж преди навършване на 25-годишна възраст. Безусловното придобиване на правото на доходите се извършва незабавно. За трудовия стаж до 25-годишна възраст не се отнасят никакви доходи, понеже трудовият стаж преди тази възраст не води до доходи (условни или безусловни). За всяка следваща година се отнася доход от 100 ПЕ.
73
Задължението се увеличава до датата, от която по-нататъшният трудов стаж на наетото лице не води до по-нататъшни доходи със съществен размер. Следователно целият доход се отнася към периодите, завършващи на тази дата. Доходът се отнася към отделните счетоводни периоди съгласно формулата за доходи по плана. Обаче ако трудовият стаж на наетото лице през по-късните години води до съществено по-високо ниво на доходи, отколкото трудовият му стаж през по-ранните години, предприятието отнася дохода на линейна база до датата, от която по-нататъшният трудов стаж на наетото лице не води до по-нататъшни доходи със съществен размер. Това е така, защото трудовият стаж на наетото лице през целия период в крайна сметка води по-високо ниво на дохода.
Примери, илюстриращи параграф 73
1
По план се изплаща доход под формата на еднократна сума в размер 1 000 ПЕ, правото на който се придобива безусловно след десет години трудов стаж. По плана не се осигурява по- нататъшен доход за следващите години на трудовия стаж.
Към всяка от първите десет години се отнася доход от 100 ПЕ (1000/10).
Разходите за текущия трудов стаж през всяка от първите десет години отразяват вероятността наетото лице да не достигне десетте години трудов стаж. Към следващите години не се отнасят доходи.
2. По план се изплаща пенсионен доход под формата на еднократна сума в размер 2 000 ПЕ на всички наети лица, които са все още на служба на 55-годишна възрасти имат 20-годишен трудов стаж или които са все още на служба на 65-годишна възраст независимо от продължителността на техния трудов стаж.
За наетите лица, които постъпват на служба преди 35- годишна възраст, трудовият стаж: първо носи доходи съгласно плана на възраст 35 години (наето лице може да напусне на възраст 30 години и да се върне на 33-годишна възраст, без това да се отрази на размера или времето на доходите). Тези доходи са зависими от по-нататъшния трудов стаж. Също така трудовият стаж след 55- годишна възраст не води до по-нататъшни доходи със съществен размер. За тези наети лица предприятието отнася доход в размер на 100 ПЕ (2 000/20) към всяка година от 35- до 55-годишна възраст.
За наетите лица, които започват работа между 35- и 45- годишна възраст, трудовият стаж над двадесет години няма да доведе до по-нататъшни доходи със съществен размер. За тези наети лица предприятието отнася доход в размер 100 единици (2 000/20) към всяка година от първите двадесет.
За наето лице, което започва работа на 55-годишна възраст, трудовият стаж над десет години няма да доведе до по- нататъшни доходи със съществен размер. За такова наето лице предприятието отнася доход в размер на 200 единици (2 000/10) към всяка година от първите десет.
За всички наети лица разходите за текущия трудов стаж и настоящата стойност на задължението отразяват вероятността наетото лице да не натрупа необходимия трудов стаж.
3
По програма за медицинско обслужване след напускане се възстановяват 40 % от разходите на наетото лице за медицинско обслужване след напускане, ако то напусне предприятието след повече от десет и по-малко от двадесет години трудов стаж, и 50 % от тези разходи, ако наетото лице напусне след двадесет или повече години трудов стаж.
Съгласно формулата за доходи по плана предприятието отнася 4 % от настоящата стойност на очакваните разходи за медицинско обслужване (40 %/10) към всяка от първите десет години и 1 % (10%/10) към всяка от вторите десет години. Разходите за текущия трудов стаж през всяка година отразяват вероятността наетото лице да не натрупа необходимия трудов стаж, за да получи част от или всички доходи. За наетите лица, за които се очаква да напуснат в рамките на десет години, не се отнася доход.
4
По програма за медицинско обслужване след напускане се възстановяват 10 % от разходите на наетото лице за медицинско обслужване след напускане, ако то напусне предприятието след повече от десет и по-малко от двадесет години трудов стаж, и 50 % от тези разходи, ако наетото лице напусне след двадесет или повече години трудов стаж.
Трудовият стаж през по-късните години води до съществено по-високо ниво на доходите, отколкото този през по-ранните години. Следователно за наетите лица, за които се очаква да напуснат след двадесет или повече години, предприятието отнася доходи на линейна база съгласно параграф 71. Трудовият стаж над двадесет години не води до по- нататъшни доходи със съществен размер. Следователно доходът, отнесен към всяка от първите двадесет години, е равен на 2,5 % от настоящата стойност на очакваните разходи за медицинско обслужване (50 %/20).
За наетите лица, за които се очаква да напуснат след десет до двадесет години, доходът, отнесен към всяка от първите десет години, е равен на 1 % от настоящата стойност на очакваните разходи за медицинско обслужване.
За тези наети лица не се отнася доход за трудовия стаж между края на десетата година и очакваната дата на напускане.
За наетите лица, за които се очаква да напуснат в рамките на десет години, не се отнасят доходи.
74
Когато размерът на дохода е постоянен процент от последната заплата за всяка година прослужен трудов стаж, бъдещото повишение на заплатата ще се отрази на размера на необходимата сума за уреждане на задължението, което съществува за трудовия стаж преди датата на баланса, но не създава допълнително задължение. Поради това:
а)
за целите на параграф 70, буква б) увеличенията на заплатата не водят до допълнителни доходи, въпреки че размерът на доходите зависи от последната заплата; и
б)
размерът на дохода, отнесен към всеки период, е постоянен дял от заплатата, с която е обвързан този доход.
Пример, илюстриращ параграф 74
Наетите лица имат право на доход в размер на 3 % от последната заплата за всяка година трудов стаж преди 55- годишна възраст.
Към всяка година до 55-годишна възраст се отнася доход в размер на 3 % от очакваната последна заплата. Това е датата, след която по-нататъшният трудов стаж на наетото лице не води до по-нататъшни доходи със съществен размер по плана. За трудовия стаж след тази възраст не се отнасят доходи.
Актюерски предположения 75 Актюерските предположения следва да бъдат непредубедени и взаимно съвместими.
76
Актюерските предположения представляват най-надеждната приблизителна оценка на предприятието по отношение на променливите, които определят крайните разходи за осигуряване на доходите след напускане. Актюерските предположения обхващат:
а)
демографските предположения относно бъдещите характеристики на настоящите и бившите наети лица (и лицата на тяхна издръжка), които отговарят на изискванията за получаване на доходи. В демографските предположения се разглеждат такива въпроси като:
i) смъртността (вж. параграфи 81 и 82);
ii) равнището на текучество на наетите лица, нетрудоспособността и ранното пенсиониране;
iii) дела на членовете по плана с лица на тяхна издръжка, които също отговарят на изискванията за получаване на доходи;
iv) дела на членовете по плана, които ще изберат всеки един вариант на плащане според условията на плана; и
v) размера на исковете по плановете за медицинско обслужване;
б)
финансовите предположения, в които се разглеждат такива въпроси като:
i) дисконтовия процент (вж. параграфи 83–86);
ii) нивата на доходите, без разходите по тях за сметка на наетите лица, и бъдещите заплати (вж. параграфи 87–95);
iii) при възнагражденията (доходите) във връзка с медицинско обслужване – бъдещите разходи за медицинско обслужване, включително за разглеждане на исканията (т.е. за обработване и разрешаване, включително за хонорари за правни услуги и услуги по определяне на размера разходите за възстановяване) (вж. параграфи 96-98); и
iv) дължимите от плана данъци върху вноските във връзка с трудовия стаж преди отчетната дата или върху доходите, произтичащи от трудовия стаж.
77
Актюерските предположения са непредубедени, ако те не са нито непредпазливи, нито прекалено консервативни.
78
Актюерските предположения са взаимно съвместими, ако отразяват икономическите връзки между фактори като инфлацията, темпа на повишаване на заплатите и дисконтовите проценти. Например всички предположения, които зависят от определено ниво на инфлацията (като предположения относно лихвените равнища и увеличенията на заплатите и доходите), във всеки даден бъдещ период предполагат едно и също ниво на инфлация за този период.
79
Предприятието определя дисконтовия процент и другите финансови предположения в номинално изражение, освен когато приблизителните оценки в реално изражение (коригирани с инфлацията) са по-надеждни, например в условията на свръхинфлационна икономика (вж. МСС 29 Финансово отчитане при свръхинфлационни икономики), или когато доходът е обвързан с индекси и съществува дълбок пазар на обвързани с индекси облигации в същата валута и срок.
80
Финансовите предположения трябва да бъдат базирани на пазарните очаквания към края на отчетния период за периода, през който трябва да бъдат уредени задълженията.
Актюерски предположения: смъртност 81 Предприятието определя предположенията си във връзка със смъртността, като използва най-надеждната приблизителна оценка за смъртността на членовете по плана както през периода на заетостта, така и след напускане.
82
За оценката на крайните разходи за възнаграждението (дохода) предприятието отчита вероятните промени в смъртността, например като изменя стандартните таблици на смъртността с очакванията си за по-ниска смъртност.
Актюерски предположения: дисконтов процент (норма на дисконтиране) 83 Процентът, използван за дисконтиране на задълженията за изплащане на доходи след напускане (както финансирани, така и нефинансирани), се определя в съответствие с пазарната доходност на първокачествените облигации на дружества към края на отчетния период. За валутите, за които не съществува дълбок пазар на такива първокачествени облигации на дружества, се използва пазарната доходност (към края на отчетния период) на държавни облигации в тази валута. Валутата и срокът на дружествените или държавните облигации трябва да съответстват на валутата и очаквания срок на задълженията за изплащане на доходи след напускане.
84
Дисконтовият процент е актюерско предположение, което оказва съществен ефект. Дисконтовият процент отразява стойността на парите във времето, но не и актюерския или инвестиционния риск. Освен това той не отразява специфичния за предприятието кредитен риск, поеман от кредиторите му, нито пък риска бъдещето да се различава от актюерските предположения.
85
Дисконтовият процент отразява предполагаемото разпределение във времето (момент) на изплащане на доходите. На практика предприятието често постига това посредством прилагане на един-единствен среднопретеглен дисконтов процент, който отразява предполагаемото разпределение във времето, размера на изплащаните доходи и валутата, в която тези доходи ще бъдат изплащани.
86
В някои случаи може да няма дълбок пазар на облигации с достатъчно дълъг срок до падежа, който да съвпада с предвиждания срок до падежа на всички плащания на доходи. В такива случаи предприятието използва текущите пазарни норми на доходност с подходящ срок, за да дисконтира плащанията, които са с по- кратък срок, и оценява приблизително дисконтовия процент за плащанията с по-дълг срок до падежа чрез екстраполиране на текущите пазарни норми по кривата на доходността. Общата настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи навярно няма да бъде особено чувствителна към дисконтовия процент, приложен върху частта от доходите, които са дължими след последния падеж на наличните на пазара дружествени или държавни облигации.
Актюерски предположения: заплати, доходи и медицински разходи 87 Предприятието оценява задълженията си за изплащане на дефинирани доходи, като използва:
а)
доходите, заложени в условията на плана (или тези, които произтичат от конструктивно задължение, което е извън тези условия) към края на отчетния период;
б)
предвижданите по приблизителни оценки бъдещи увеличения на заплатите, които се отразяват на дължимите доходи;
в)
ефекта на евентуално ограничаване на дела на работодателя в разходите за бъдещите възнаграждения (доходи);
г)
вноските от работодатели или трети страни, които намаляват крайните разходи на предприятието за тези възнаграждения (доходи); и
д)
предвижданите по приблизителни оценки бъдещи изменения в нивото на всякакви държавни доходи, които оказват влияние върху доходите, дължими по плана с дефинирани доходи, ако:
i) тези изменения са били въведени в сила преди края на отчетния период; или
ii) данни от минали периоди или други надеждни свидетелства показват, че тези държавни доходи ще се изменят по някакъв предвидим начин, например в съответствие с бъдещите изменения в общото ниво на цените или заплатите.
88
Актюерските предположения отразяват бъдещите изменения на доходите, заложени във формалните условия на плана (или конструктивно задължение, което е извън тези условия) към края на отчетния период. Това е така, когато например:
а)
предприятието е повишавало доходите, например за смекчаване на ефекта от инфлацията, и няма признаци, че тази практика ще се промени в бъдеще;
б)
предприятието е задължено заради формалните условия на плана (или конструктивно задължение, което е извън тези условия) или по закон да използва всеки излишък по плана за изплащане на доходи на участниците в него (вж. параграф 108, буква в); или
в)
доходите се променят в зависимост от определена цел за резултатите или други критерии. Например, условията на плана може да предвиждат изплащането на намалени доходи или необходимост от допълнителни вноски от наетите лица, в случай че активите на плана са недостатъчни. Оценяването на задължението отразява най-надеждната приблизителна оценка за въздействието на целта за резултатите или другите критерии.
89
Актюерските предположения не отразяват бъдещите изменения на доходите, които не са заложени във формалните условия на плана (или конструктивно задължение) към края на отчетния период. Такива изменения ще повлияят върху:
а)
разходите за миналия трудов стаж до степента, в която те променят доходите за стажа преди изменението; и
б)
разходите за текущия трудов стаж за периодите след изменението до степента, в която те променят доходите за стажа след изменението.
90
В приблизителните оценки на бъдещите увеличения на заплатите се вземат предвид инфлацията, старшинството, повишенията и други относими фактори като търсенето и предлагането на пазара на труда.
91
По някои планове с дефинирани доходи дължимите от предприятието вноски са ограничени. В крайните разходи за възнагражденията (доходите) се отчита въздействието на евентуално ограничение на вноските. Въздействието на евентуално ограничение на вноските се определя за по-краткия от следните два периода:
а)
очаквания живот на предприятието; и
б)
очакваната продължителност на плана.
92
При някои планове с дефинирани доходи от наетите лица или третите страни се изисква да участват с вноски в разходите за плана. Участието на наетите лица намалява разходите на предприятието за възнагражденията (доходите). Предприятието анализира дали вноските на третите страни намаляват разходите на предприятието за възнагражденията (доходите) или представляват право на възстановяване по параграф 116. Вноските от наетите лица или третите страни са предвидени във формалните условия на плана (или са породени от конструктивно задължение, което е извън тези условия) или са по усмотрение. При плащането им вноските по усмотрение от наетите лица или третите страни намаляват разходите за текущия трудов стаж.
93
Ако са свързани с трудовия стаж, вноските от наетите лица или третите страни, определени във формалните условия на плана, намаляват разходите за него, а ако не са свързани с трудовия стаж, се отразяват на последващото оценяване на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи. Пример за вноски, които не са свързани с трудовия стаж, е случаят, когато с вноските се намалява дефицит в резултат на загуби от активите по плана или актюерски загуби. Ако вноските от наетите лица или третите страни са свързани с трудовия стаж, те намаляват разходите по него, както следва:
а)
ако размерът на вноските зависи от броя години трудов стаж, предприятието отнася вноските към периодите от трудовия стаж, като използва метода по параграф 70 на отнасяне на брутната печалба (т.е. като използва формулата за вноските по плана или на линейна основа); или
б)
ако размерът на вноските не зависи от броя години трудов стаж, предприятието може да признае вноските като намаление на разходите за трудовия стаж през периода, през който е положен съответният труд. Вноски, които не зависят от броя години трудов стаж, са например тези, които са фиксиран процент от заплатата на наетото лице, фиксирана сума през целия трудов стаж или в зависимост от възрастта на наетото лице.
В параграф А1 се съдържат съответните насоки за прилагане.
94
Измененията при отнесените в съответствие с параграф 93А към съответните прослужени периоди вноски от наети лица или трети страни пораждат:
а)
разходи за текущия и миналия трудов стаж (ако измененията не са заложени във формалните условия на плана и не са породени от конструктивно задължение); или
б)
актюерски печалби и загуби (ако измененията са заложени във формалните условия на плана или са породени от конструктивно задължение).
95
Някои доходи след напускане са обвързани с променливи като нивото на държавните доходи при пенсиониране или държавното здравеопазване. Оценката на такива доходи отразява най-надеждната приблизителна оценка за тези променливи въз основа на данни от минали периоди и други надеждни свидетелства.
96
В предположенията относно разходите за медицинско обслужване се вземат предвид предполагаемите бъдещи изменения в разходите за медицински услуги в резултат както на инфлацията, така и на специфични промени в разходите за медицинско обслужване.
97
За оценяването на възнагражденията (доходите) под формата на медицинско обслужване след напускане са необходими предположения относно нивото и честотата на бъдещите искания, както и разходите по посрещането на тези искания. Предприятието оценява приблизително бъдещите разходи за медицинско обслужване на базата на данни от минали периоди от опита на самото предприятие, които при необходимост се допълват с данни за минали периоди от други предприятия, застрахователни дружества, доставчици на медицински услуги или други източници. В приблизителните оценки на бъдещите разходи за медицинско обслужване се вземат предвид ефектът на технологичния напредък, промените в моделите на ползване или предоставяне на здравни услуги и промените в здравното състояние на участниците в плана.
98
Нивото и честотата на исканията са особено чувствителни към възрастта, здравното състояние и пола на наетите лица (и лицата на тяхна издръжка) и може да бъдат чувствителни към други фактори, като географското разположение. Затова данните от минали периоди се коригират до степента, до която демографският състав на населението се различава от демографския състав, използван за основа при тяхното изготвяне. Корекции се внасят също така, когато е налице надеждно свидетелство, че тенденциите няма да се запазят.
Разходи за миналия трудов стаж и печалби или загуби при уреждане 99 Когато се определят разходите за миналия трудов стаж или печалбата/загубата при уреждане, предприятието оценява последващо нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи по текущата справедлива стойност на активите по плана и текущите актюерски предположения (включително текущите пазарни лихвени проценти и други текущи пазарни цени), отразяващи:
а)
доходите, предложени съгласно плана, и активите по плана преди неговото изменение, съкращаване или уреждане; и
б)
доходите, предложени съгласно плана, и активите по плана след неговото изменение, съкращаване или уреждане.
100
Не е необходимо предприятието да прави разлика между разходите за миналия трудов стаж, произтичащи от изменение на плана, от съкращаване или от уреждане, ако тези операции се извършват едновременно. В някои случаи планът се изменя преди уреждането, когато например предприятието изменя доходите по него и по-късно урежда задълженията си по изменените доходи. В тези случаи предприятието признава разходите за миналия трудов стаж преди печалбата или загубата при уреждане.
101
Уреждане се извършва заедно с изменение и съкращаване на плана, ако планът се прекрати, така че задължението да е уредено и планът да престане да съществува. Прекратяването на плана обаче не представлява уреждане, ако същият бива заменен с нов план, предлагащ доходи, които по своята същност са еднакви със заменените.
101A
При изменение, съкращаване или уреждане на плана предприятието признава и оценява разходите за миналия трудов стаж или печалбата/загубата при уреждане в съответствие с параграфи 99–101 и 102– 112. Когато прави това, предприятието не взема под внимание ефекта от тавана на актива. След това предприятието определя ефекта от тавана на актива след изменението, съкращаването или уреждането на плана и признава всяка промяна в този смисъл в съответствие с параграф 57, буква г).
Разходи за миналия трудов стаж 102 Разходите за миналия трудов стаж са изменението на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи, произтичащо от изменение или съкращаване на плана.
103
Предприятието признава разходите за миналия трудов стаж като разход на по-ранната от следните две дати:
а)
датата на самото изменение или съкращаване на плана; и
б)
датата, на която предприятието признава съответните разходи за преструктуриране (вж. МСС 37) или доходи при напускане (вж. параграф 165).
104
Изменение на плана се извършва, когато предприятието въведе или оттегли план с дефинирани доходи или промени дължимите доходи по съществуващ план с дефинирани доходи.
105
Съкращение на плана се извършва, когато предприятието значително намали броя на наетите лица, обхванати от него. Съкращението може да бъде породено от отделно събитие като затваряне на завод, преустановяване на дейност или прекратяване или спиране на план.
106
Разходите за миналия трудов стаж може да са положителни (когато доходите се въвеждат или променят така, че настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи се увеличава) или отрицателни (когато доходите се въвеждат или променят така, че настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи намалява).
107
Когато предприятието намалява някои доходи, дължими съгласно съществуващ план с дефинирани доходи, и в същото време увеличава други доходи, дължими съгласно плана на същите наети лица, предприятието третира изменението като еднократна нетна промяна.
108
Разходите за миналия трудов стаж изключват:
а)
ефекта върху задължението да се изплащат доходи за трудов стаж през предходните години от разликите между фактическите увеличения на заплатите и предишните предположения за тях (не съществуват разходи за миналия трудов стаж, понеже в актюерските предположения прогнозните заплати са взети предвид);
б)
отклоненията под и над приблизителните оценки за увеличението на пенсиите по усмотрение на предприятието, когато то има конструктивно задължение да направи такива увеличения (не съществуват разходи за миналия трудов стаж, понеже в актюерските предположения тези увеличения са взети предвид);
в)
приблизителните оценки на повишението на доходите в резултат на актюерски печалби или възвращаемост на активите по плана, които вече са признати във финансовите отчети, ако предприятието е задължено съгласно формалните условия на плана (или поради конструктивно задължение, което е извън тези условия) или по закон да използва всеки излишък по плана за изплащане на доходи на участниците в него, дори ако увеличението на доходите все още не е формално решено (не съществуват разходи за миналия трудов стаж, защото произтичащото увеличение на задължението представлява актюерска загуба, вж. параграф 88); и
г)
увеличението на безусловно придобитите доходи (т.е. доходите, които не зависят от бъдещия трудов стаж – вж. параграф 72), когато при отсъствието на нови или повишени доходи наетите лица изпълнят условията за безусловно придобиване на правата (не съществуват разходи за миналия трудов стаж, понеже приблизително оценените разходи за възнагражденията (доходите) са признати като разходи за текущия трудов стаж при полагането на съответния труд).
Печалби и загуби при уреждане 109 Печалбата или загубата при уреждане е разликата между:
а)
настоящата стойност на урежданото задължение за изплащане на дефинирани доходи към датата на уреждане; и
б)
цената на уреждането, включително всяккави прехвърлени активи по плана и преки плащания от предприятието във връзка с уреждането.
110
Предприятието признава печалба или загуба при уреждане на план с дефинирани доходи при извършването на уреждането.
111
Уреждане се извършва, когато предприятието сключи сделка, с която се отстраняват всякакви допълнителни правни или конструктивни задължения за всички доходи по план с дефинирани доходи или за част от тях, с изключение на изплащането на доходи в полза на или от името на наетите лица, предвидено в условията на плана и включено в актюерските предположения. Например, еднократно прехвърляне на значителни задължения по плана на работодателя към застрахователно дружество чрез покупката на застрахователна полица е уреждане; от друга страна, плащането по плана на еднократна сума на участниците в него в замяна на правата им да получат определени доходи след приключване на трудовите правоотношения не е.
112
В някои случаи предприятието придобива застрахователна полица, за да финансира някои или всички доходи на наети лица, свързани с трудов стаж през текущия или предишни периоди. Придобиването на такава полица не представлява уреждане, ако предприятието запазва правно или конструктивно задължение (вж. параграф 46) да плаща по-нататъшни суми, ако застрахователят не изплати доходите на наети лица, посочени в застрахователната полица. Параграфи 116–119 разглеждат признаването и оценяването на правата на възстановяване по застрахователни полици, които не са активи на план.
Признаване и оценяване: активи на план Справедлива стойност на активите по план 113 Справедливата стойност на всички активи по план се приспадат от настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи, когато се определя дефицитът или излишъкът.
114
Активите по плана не включват неплатените вноски, дължими от отчитащото се предприятие към фонда, както и всички други непрехвърляеми финансови инструменти, емитирани от предприятието и държани от фонда. Активите по плана се намаляват с всички пасиви на фонда, които не са свързани с доходите на наетите лица, например търговски и други задължения и пасиви, възникващи в резултат на деривативни финансови инструменти.
115
Когато активите по плана включват отговарящи на условията застрахователни полици, които съответстват точно на размера и разпределението във времето на някои или всички доходи, дължими по плана, за справедлива стойност на тези застрахователни полици се приема настоящата стойност на свързаните с тях задължения (като при необходимост се намалява, ако вземанията по застрахователните полици не са напълно възстановими).
Възстановявания 116 Единствено когато е почти сигурно, че друга страна ще възстанови напълно или частично разходите, необходими за уреждането на задължение за изплащане на дефинирани доходи, предприятието:
а)
признава правото си на възстановяване като отделен актив. Предприятието оценява актива по справедлива стойност;
б)
прави разбивка и признава измененията в справедливата стойност на правата си на възстановяване по същия начин, както при справедливата стойност на активите по плана (вж. параграфи 124 и 125). Компонентите на разходите за изплащане на дефинирани доходи, признати в съответствие с параграф 120, може да бъдат признати без сумите във връзка с изменението на балансовата стойност на правото на възстановяване.
117
Понякога предприятието може да разчита на друга страна, като например застраховател, да плати част или всички разходи, необходими за уреждане на задължение за изплащане на дефинирани доходи. Отговарящите на условията застрахователни полици, определени в параграф 8, са активи по плана. Предприятието отчита отговарящите на условията застрахователни полици по същия начин, както всички други активи по плана, и параграф 116 не се прилага (вж. параграфи 46–49 и 115).
118
Когато застрахователната полица, държана от предприятието, не е отговаряща на условията застрахователна полица, тя не е актив по плана. В такива случаи се прилага параграф 116: предприятието признава правото си на възстановяване по застрахователната полица като отделен актив, а не като приспадане при определянето на дефицита или излишъка по плана с дефинирани доходи. По силата на параграф 140, буква б) се изисква предприятието да оповести кратко описание на връзката между правото на възстановяване и съответното задължение.
119
Ако правото на възстановяване възникне по застрахователна полица, която съответства точно на размера и разпределението във времето на някои или всички доходи, дължими по план с дефинирани доходи, за справедлива стойност на правото на възстановяване се приема настоящата стойност на свързаното с тях задължение (с необходимо намаляване, ако възстановяването не е напълно възстановимо).
Компоненти на разходите за изплащане на дефинирани доходи 120 Предприятието признава компонентите на разходите за изплащане на дефинирани доходи, доколкото по силата на друг МСФО не се изисква или позволява включването им в себестойността или цената на придобиване на даден актив, както следва:
а)
разходите за трудов стаж (вж. параграфи 66–112 и параграф 122А) – в печалбата или загубата;
б)
нетната лихва върху нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи (вж. параграфи 123–126) – в печалбата или загубата; и
в)
последващите оценки на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи (вж. параграфи 127–130) – в другия всеобхватен доход.
121
По силата на други МСФО се изисква включването на определени разходи за изплащане на доходи на наетите лица в себестойността или цената на придобиване на активите, например материалните запаси и имотите, машините и съоръженията (вж. МСС 2 и МСС 16). Всички разходи за изплащане на доходи след напускане, включени в себестойността или цената на придобиване на такива активи, обхващат подходящ дял от компонентите, изброени в параграф 120.
122
Последващите оценки на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи, признати в другия всеобхватен доход, не се прекласифицират към печалбата или загубата през следващи периоди. Все пак предприятието може да прехвърли тези суми, признати в другия всеобхватен доход, в рамките на собствения капитал.
Разходи за текущия трудов стаж 122A Предприятието определя разходите за текущия трудов стаж, като използва актюерски предположения, определени в началото на годишния отчетен период. Ако обаче предприятието прави последваща оценка на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи в съответствие с параграф 99, то определя разходите за текущия трудов стаж за остатъка от годишния отчетен период след изменението, съкращаването или уреждането на плана, като използва актюерските предположения, послужили за последващото оценяване на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи в съответствие с параграф 99, буква б).
Нетна лихва върху нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи 123 Предприятието определя нетната лихва върху нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи, като умножи нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи по посочения в параграф 83 дисконтов процент.
123A
За да определи нетната лихва в съответствие с параграф 123, предприятието използва нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи и дисконтовия процент, определен в началото на годишния отчетен период. Ако обаче предприятието прави последваща оценка на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи в съответствие с параграф 99, то определя нетната лихва за остатъка от годишния отчетен период след изменението, съкращаването или уреждането на плана, като използва:
а)
нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи, определен в съответствие с параграф 99, буква б); и
б)
дисконтовия процент, използван за последващото оценяване на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи в съответствие с параграф 99, буква б).
При прилагането на параграф 123А предприятието взема предвид също така всички промени в нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи през периода, настъпили вследствие на вноските или изплащането на доходи.
124
Нетната лихва върху нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи може да се приеме за съдържаща приходите от лихви от активите по плана, разходите за лихви по задължението за изплащане на дефинирани доходи и лихвата върху ефекта от посочения в параграф 64 таван на актива.
125
Приходите от лихви от активите по плана са компонент от възвръщаемостта на активите по плана. Те се определят, като справедливата стойност на активите по плана се умножи по посочения в параграф 123А дисконтов процент. Предприятието определя справедливата стойност на активите по плана в началото на годишния отчетен период. Ако обаче предприятието прави последваща оценка на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи в съответствие с параграф 99, то определя приходите от лихви за остатъка от годишния отчетен период след изменението, съкращаването или уреждането на плана, като използва активите по плана, послужили за последващото оценяване на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи в съответствие с параграф 99, буква б). При прилагането на параграф 125 предприятието взема предвид също така всички промени в държаните през периода активи по плана, настъпили вследствие на вноските или изплащането на доходи. Разликата между приходите от лихви от активите по плана и възвръщаемостта им се включва в последващата оценка на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи.
126
Лихвата върху ефекта от тавана на актива е част от общото изменение на ефекта от тавана на актива и се определя, като ефектът от тавана на актива се умножи по посочения в параграф 123А дисконтов процент. Предприятието определя ефекта от тавана на актива в началото на годишния отчетен период. Ако обаче предприятието прави последваща оценка на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи в съответствие с параграф 99, то определя лихвата върху ефекта от тавана на актива за остатъка от годишния отчетен период след изменението, съкращаването или уреждането на плана, като взема предвид промените в ефекта от тавана на актива, определени в съответствие с параграф 101А. Разликата между лихвата върху ефекта от тавана на актива и общото изменение на ефекта от тавана на актива се включва в последващата оценка на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи.
Последващо оценяване на нетния пасив (актив) по план с дефинирани доходи 127 Последващото оценяване на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи включва:
а)
актюерските печалби и загуби (вж. параграфи 128 и 129);
б)
възвращаемостта на активите на плана (вж. параграф 130), без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграф 125); и
в)
всяко изменение на ефекта на тавана на актива, без сумите, включени в нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграф 126).
128
Актюерските печалби и загуби произтичат от увеличения или намаления на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи в резултат на промени в актюерските предположения и корекции, произтичащи от опита. Причините за актюерски печалби и загуби включват например:
а)
неочаквано високо или ниско равнище на текучество на наетите лица, ранно пенсиониране или смъртност, или увеличения на заплатите, на доходите (ако формалните или конструктивните условия на плана предвиждат инфлационни увеличения на доходите), или на разходите за медицинско обслужване;
б)
ефекта от промените в предположенията относно вариантите за изплащане на доходите;
в)
ефекта от промените в приблизителните оценки за бъдещото текучество на наетите лица, ранно пенсиониране или смъртност, или увеличения на заплатите, доходите (ако формалните или конструктивните условия на плана предвиждат инфлационни увеличения на доходите), или на разходите за медицинско обслужване; и
г)
ефекта от промените в дисконтовия процент.
129
Актюерските печалби и загуби не включва промените в настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи поради въвеждане, изменение, съкращаване или уреждане на плана с дефинирани доходи или промените в дължимите доходи по плана с дефинирани доходи. Тези промени водят до разходи за минал трудов стаж или печалби или загуби при уреждането.
130
При определянето на възвращаемостта на активите по плана предприятието приспада разходите за управлението им и всички дължими от самия план данъци, с изключение на данъка, включен в актюерските предположения, използвани за оценката на задължението за изплащане на дефинирани доходи (параграф 76). Другите административни разходи не се приспадат от възвращаемостта на активите по плана.
Представяне Прихващане 131 Предприятието прихваща даден актив, свързан с даден план, от пасив, свързан с друг план, единствено когато:
а)
има юридически подлежащо на изпълнение право да използва излишъка по единия план за уреждане на задълженията по другия; и
б)
възнамерява да уреди задълженията на нетна база или едновременно да реализира излишъка по единия план и да уреди задължението си по другия план.
132
Критериите за прихващане са подобни на тези, установени за финансовите инструменти в МСС 32 Финансови инструменти: представяне.
Разграничение между текущи и нетекущи отчетни обекти 133 Някои предприятия разграничават текущите активи и пасиви от нетекущите. В настоящия стандарт не се определя дали предприятието следва да разграничава текущите и нетекущите части на активите и пасивите, породени от доходи след напускане.
Компоненти на разходите за изплащане на дефинирани доходи 134 По силата на параграф 120 се изисква предприятието да признае разходите за трудов стаж и нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи в печалбата или загубата. В настоящия стандарт не се определя как предприятието следва да представи разходите за трудов стаж и нетната лихва по нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи. Предприятието представя тези компоненти в съответствие с МСС 1.
Оповестяване 135 Предприятието оповестява информация, с която:
а)
обяснява характеристиките на неговите планове с дефинирани доходи и свързаните с тях рискове (вж. параграф 139);
б)
установява и обяснява сумите във финансовите отчети, произтичащи от плановете с дефинирани доходи (вж. параграфи 140–144); и
в)
обяснява как плановете с дефинирани доходи може да се отразят на размера, разпределението във времето и несигурността на бъдещите парични потоци (вж. параграфи 145–147).
136
За да изпълни целите по параграф 135, предприятието взема предвид всичко посочено по-долу:
а)
необходимото равнище на подробност с оглед удовлетворяване на изискванията за оповестяване;
б)
значението, което трябва да отдаде на всяко отделно изискване;
в)
необходимата степен на обобщаване или разбивка (разпределение на данните); и
г)
дали ползвателите на финансовите отчети се нуждаят от допълнителна информация, за да оценят оповестената количествена информация.
137
Ако оповестяванията, извършвани по силата на настоящия стандарт и други МСФО, са недостатъчни за целите на параграф 135, предприятието оповестява необходимата за постигането им допълнителна информация. Предприятието може например да представи анализ на настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи, в който се разграничават естеството, характеристиките и рисковете му. В такова оповестяване би могло да се разграничава следното:
а)
сумите, дължими на работещите членове, сумите, дължими на членовете, отказали се от дадена схема, но притежаващи придобити права, и сумите, дължими на пенсионерите;
б)
безусловно придобитите права на доходи и начислените, но не безусловно придобити права на доходи;
в)
условните доходи, сумите, относими към бъдещите увеличения на заплатите, и другите доходи.
138
Предприятието преценява дали е необходимо някои оповестявани сведения да бъдат разбити, за да се разграничат плановете или групите планове, чиито рискове се различават съществено. Предприятието може например да представи разбивка на оповестяваните сведения за плановете с една или няколко от следните характеристики:
а)
различно географско местоположение;
б)
различни характеристики, като пенсионни планове, базирани на твърда заплата, пенсионни планове, базирани на последната заплата, или планове за медицинско обслужване след напускане;
в)
различни нормативни среди;
г)
различни отчетни сегменти;
д)
различни споразумения за финансиране (изцяло нефинансирани, частично или изцяло финансирани).
Характеристики на плановете с дефинирани доходи и свързаните с тези планове рискове 139 Предприятието оповестява:
а)
информация за характеристиките на своите планове с дефинирани доходи, включително:
i) естеството на осигуряваните по плана доходи (планове с дефинирани доходи на база последна заплата или планове въз основа на вноски с обезпечение);
ii) описание на нормативната уредба, приложима към плана, например равнището на изискванията за минимално финансиране, както и въздействието ѝ върху плана, например тавана на активите (вж. параграф 64);
iii) описание на останалите отговорности на предприятието във връзка с управлението на плана – например на попечителите или членовете на ръководния съвет на плана;
б)
описание на рисковете, на които планът излага предприятието, с повече внимание върху необичайните, специфични за предприятието или плана рискове, както и върху всяка значителна концентрация на риска. Ако активите по плана са например инвестирани предимно в един клас инструменти, например имоти, планът може да изложи предприятието на концентрация на риска на пазара на имоти;
в)
описание на измененията, съкращенията или урежданията на плана.
Обяснение на сумите във финансовите отчети 140 Предприятието представя равнение от началното салдо до крайното салдо за всяко от следните, ако е приложимо:
а)
нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи, с отделни равнения за:
i) активите по плана;
ii) настоящата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи;
iii) ефекта на тавана на актива;
б)
правата на възстановяване (ако има такива). Предприятието описва и връзката между правата на възстановяване и относимите към тях задължения.
141
В равнението по параграф 140 се посочва всеки от следните елементи, ако е приложимо:
а)
разходите за текущия трудов стаж;
б)
приходите или разходите от/за лихви;
в)
последващите оценки на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи, като се посочват отделно:
i) възвръщаемостта на активите по плана, без сумите, включени в лихвите по буква б);
ii) актюерските печалби и загуби в резултат на промени в демографските предположения (вж. параграф 76, буква а);
iii) актюерските печалби и загуби в резултат на промени във финансовите предположения (вж. параграф 76, буква б);
iv) всяко изменение на въздействието на ограничаването на нетния актив по плана с дефинирани доходи до тавана на актива, без сумите, включени в лихвите по буква б). Предприятието оповестява и начина, по който е определило максималната налична икономическа полза (доход), т.е. дали доходите ще бъдат под формата на възстановявания, намаления на бъдещите вноски или комбинация от тях;
г)
разходите за миналия трудов стаж и печалбите и загубите при уреждане. По силата на параграф 100 разходите за миналия трудов стаж и печалбите или загубите при уреждане няма нужда да бъдат разграничавани, ако възникват едновременно;
д)
ефектът от промените в обменните курсове;
е)
вноските по плана, като се посочват поотделно вноските от работодателя и вноските от участниците в плана;
ж)
плащанията от плана, като се посочват поотделно сумите, платени по различните уреждания;
з)
ефектът от бизнес комбинации и освобождавания от предприятия.
142
Предприятието прави разбивка на справедливата стойност на активите на плана по класове, при които се разграничават естеството на активите и свързаните с тях рискове, като всеки клас активи на плана се подразделя на активи, които имат обявена цена на активен пазар (съгласно определението по МСС 13 Оценяване по справедлива стойност), и такива, които нямат. Предвид на посоченото в параграф 136 равнище на оповестяване предприятието може например да разграничи:
а)
паричните средства и паричните еквиваленти;
б)
инструментите на собствения капитал (разпределени по отрасли, размер на предприятието, географско разположение и т.н.);
в)
дълговите инструменти (разпределени по емитенти, кредитно качество, географско разположение и т.н.);
г)
недвижимата собственост (разпределена според географското разположение и т.н.);
д)
деривативите (разпределени по видове риск в базовия договор, например договори за лихвени проценти, договори за обвяна на валута, договори за собствен капитал, договори за кредит, суапове за дълголетие и т.н.);
е)
инвестиционни фондове (разпределени по видове);
ж)
обезпечени с активи ценни книжа; и
143
Предприятието оповестява справедливата стойност на собствените си прехвърлими финансови инструменти, държани като активи по плана, както и справедливата стойност на активите по плана, които са имоти, ползвани от предприятието, или на други активи, ползвани от предприятието.
144
Предприятието оповестява значимите актюерски предположения, използвани за определянето на справедливата стойност на задължението за изплащане на дефинирани доходи (вж. параграф 76). Такова оповестяване е в абсолютна стойност (абсолютен процент, а не просто разлика между различни проценти и други променливи). Когато предприятието оповестява сведения общо за група планове, тези сведения се представят под формата на среднопретеглени величини или величини в сравнително тесни граници.
Размер, разпределение във времето и несигурност на бъдещите парични потоци 145 Предприятието оповестява:
а)
анализ на чувствителността за всяко значимо актюерско предположение (както се оповестява по параграф 144) към края на отчетния период, в който се посочва как биха се отразили промените в съответното актюерско предположение, които при разумно допускане са възможни към тази дата, върху задължението за изплащане на дефинирани доходи;
б)
методите и предположенията, използвани за подготвяне на анализа на чувствителността по буква а), както и ограниченията на тези методи;
в)
промените от предходния период в методите и предположенията, използвани за изготвяне на анализа на чувствителността, както и причините за тези промени.
146
Предприятието оповестява описание на всички стратегии за постигане на съответствие (съгласуване) на активите и пасивите, използвани от плана или предприятието, включително използването на анюитети и други методи за управление на риска, напримери суапове за дълголетие.
147
За да представи предварителна информация за ефекта на плана за изплащане на дефинирани доходи върху своите бъдещи парични потоци, предприятието оповестява:
а)
описание на споразуменията и политиката за финансиране, които имат отражение върху бъдещите вноски;
б)
очакваните вноски по плана за следващия годишен отчетен период;
в)
информация за падежния профил на задължението за изплащане на дефинирани доходи. Тук се включва среднопретегленият срок (продължителност) на задължението за изплащане на дефинирани доходи, както и евентуално друга информация за разпределението във времето на плащанията на доходите, например падежен анализ на плащанията на доходите.
Планове на множество работодатели 148 Ако предприятието участва в план на множество работодатели с дефинирани доходи, то оповестява:
а)
описание на споразуменията за финансиране, включително на метода, използван за определяне на относителния размер на вноските на предприятието и изискванията за минимално финансиране;
б)
описание на степента, до която предприятието носи отговорност по плана във връзка със задълженията на другите предприятия според условията на плана на множество работодатели;
в)
описание на приетото разпределение (отнасяне) на всеки дефицит или излишък при:
i) ликвидацията на плана; или
ii) оттеглянето на предприятието от него;
г)
Ако предприятието осчетоводява плана така, сякаш е план с дефинирани вноски по параграф 34, освен информацията, изисквана по букви а)–в) и вместо информацията по параграфи 139–147, то оповестява следното:
i) факта, че планът е план с дефинирани доходи;
ii) причината, поради която няма достатъчно информация, която да даде възможност на предприятието да осчетоводи този план като план с дефинирани доходи;
iii) очакваните вноски по плана за следващия годишен отчетен период;
iv) информация за всеки дефицит или излишък по плана, който би могъл да се отрази на размера на бъдещите вноски, включително начина на изчисляване на този дефицит или излишък и ефекта му върху предприятието, ако има такъв;
v) предварителна информация за степента на участие на предприятието в плана в сравнение с останалите участващи предприятия. Примери за оценките, които биха указали такова участие, са делът на предприятието в общите вноски по плана или в общия брой работещи членове, пенсионирани членове и бивши членове с право на доходи – ако има такава информация.
Планове с дефинирани доходи, при които рискът се поделя между различни предприятия под общ контрол 149 Ако предприятието участва в план с дефинирани доходи, при който рискът се поделя между различни предприятия под общ контрол, то оповестява:
а)
договорното споразумение или заявената политика за начисляване на нетните разходи за изплащане на дефинирани доходи или фактът, че няма такава политика;
б)
политиката за определяне на вноската, която трябва да бъде платена от предприятието;
в)
ако предприятието осчетоводява разпределената му част от нетните разходи за изплащане на дефинирани доходи в съответствие с параграф 41 – цялата информация за плана като цяло, изисквана по силата на параграфи 135–147;
г)
ако предприятието осчетоводява дължимата за периода вноска в съответствие с параграф 41 – цялата информация за плана като цяло, изисквана по параграфи 135–137, 139, 142–144 и 147, букви а) и б).
150
Информацията, изисквана по параграф 149, букви в) и г), може да бъде оповестена като препратка към оповестяванията във финансовите отчети на друго предприятие от групата, ако:
а)
във финансовите отчети на другото предприятие от групата отделно се посочва и оповестява изискваната информация за плана; и
б)
финансовите отчети на другото предприятие от групата са достъпни за ползвателите на финансови отчети при същите условия, както и финансовите отчети на предприятието, и по същото време или по-рано от финансовите отчети на предприятието.
Изисквания за оповестяване в други МСФО 151 Когато това се изисква по силата на МСС 24, предприятието оповестява информация относно:
а)
сделките между свързани лица с планове с дефинирани доходи след напускане; и
б)
доходите на ключовия управленски персонал след напускане.
152
Когато това се изисква по силата на МСС 37, предприятието оповестява информация за условните пасиви, произтичащи от задължения за изплащане на доходи след напускане.
Други дългосрочни доходи на наетите лица
153
В другите дългосрочни доходи на наетите лица се включват отчетни обекти като изброените по-долу, ако не се очаква да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, през който наетите лица са положили съответния труд:
а)
дългосрочни платени отсъствия като допълнителни отпуски за дългогодишен трудов стаж или творчески отпуски;
б)
възнаграждения за юбилеи или други възнаграждения за дългогодишен трудов стаж;
в)
доходи за дългосрочна нетрудоспособност;
г)
участие в разпределението на печалбата и премии; и
д)
отсрочено възнаграждение.
154
Оценяването на другите дългосрочни доходи на наетите лица обикновено няма същата степен на несигурност, както оценяването на доходите след приключване на трудовите правоотношения. Поради тези причини по силата на настоящия стандарт се изисква опростен метод на счетоводно отчитане на другите дългосрочни доходи на наетите лица. За разлика от изискваното счетоводно отчитане на доходите след напускане, при този метод не се признават последващите оценки в другия всеобхватен доход.
Признаване и оценяване 155 При признаването и оценяването на излишъка или дефицита по друг план за дългосрочни доходи на наетите лица предприятието прилага параграфи 56–98 и 113–115. Предприятието прилага параграфи 116– 119 при признаването и оценяването на всяко право на възстановяване.
156
За другите дългосрочни доходи на наетите лица предприятието признава в печалбата или загубата нетния сбор на следните стойности, доколкото по силата на друг МСФО не се изисква или позволява включването им в себестойността или цената на придобиване на даден актив:
а)
разходите за трудов стаж (вж. параграфи 66–112 и параграф 122А);
б)
нетната лихва върху нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграфи 123–126); и
в)
последващите оценки на нетния пасив (актив) по плана с дефинирани доходи (вж. параграфи 127–130).
157
Една от формите на други дългосрочни доходи на наетите лица са доходите при дългосрочна нетрудоспособност. Ако нивото на доходите зависи от продължителността на трудовия стаж, възниква задължение наред с полагането на труда. Оценяването на това задължение отразява вероятността да има необходимост от плащане и продължителността на времето, за която се очаква да се прави това плащане. Ако нивото на доходите е едно и също за всички изпаднали в нетрудоспособност наети лица независимо от годините на техния трудов стаж, очакваните разходи за изплащане на тези доходи се признават, когато настъпи събитие, причиняващо дългосрочна нетрудоспособност.
Оповестяване 158 Въпреки че по силата на настоящия стандарт не се изисква конкретно оповестяване на другите дългосрочни доходи на наетите лица, такива оповестявания може да се изискват по силата на други МСФО. Например по силата на МСС 24 се изисква оповестяване на доходите на наетия ключов управленски персонал. По силата на МСС 1 се изисква оповестяване на разходите за изплащане на доходи на наетите лица.
Доходи при напускане
159
Стандартът третира доходите при напускане отделно от другите доходи на наетите лица, понеже събитието, което поражда задължение, е напускането (прекратяването на трудовите правоотношения) на наетото лице, а не неговият трудов стаж. Доходите при напускане се пораждат от решението на предприятието да прекрати трудовите правоотношения или от решението на наетото лице да приеме предложението на предприятието за доходи в замяна на прекратяване на тези правоотношения.
160
В доходите при напускане не се включват доходите на наетите лица, породени от прекратяване на трудовите правоотношения по искане на работодателя без предложение на предприятието или в резултат на изисквания за задължително пенсиониране, тъй като тези доходи са доходи на наетите лица след напускане. Някои предприятия осигуряват по-ниски доходи при прекратяване по искане на наетото лице (по своята същност – доход след напускане), отколкото при прекратяване по искане на предприятието. Разликата между дохода при прекратяване по искане на наетото лице и по-високия доход при прекратяване по искане на предприятието е доход при напускане.
161
Формата на дохода на наетото лице не зависи от това дали доходът се предоставя за полагане на труд или в замяна на прекратяване на трудовите правоотношения. Доходите при напускане обикновено представляват изплащане на еднократна сума, но понякога включват и:
а)
подобряване на доходите след напускане – косвено чрез план за доходи на наетите лица или пряко;
б)
заплата до края на определен период с предизвестие, ако наетото лице не полага по-нататъшен труд, който осигурява икономическа полза за предприятието.
162
Следните елементи указват, че доходите се предоставят в замяна на полагане на труд:
а)
доходът зависи от полагането на бъдещ труд (включително доходи, които нарастват с полагането на още труд);
б)
доходът се предоставя в съответствие с условията на план за доходи на наетите лица.
163
Някои доходи при напускане се предоставят в съответствие с условията на съществуващ план за доходи на наетите лица. Те например може да бъдат посочени в устава, трудовия договор или синдикално споразумение, или да се подразбират въз основа на практиката на работодателя за предоставяне на подобни доходи в миналото. Друг пример: ако предприятието направи предложение за доходи, което е в сила за по-дълъг период, или периодът между предложението и очакваната дата на напускане е по-дълъг, предприятието преценява дали е създало нов план за доходи на наетите лица и следователно дали доходите по плана са доходи при напускане или доходи след напускане. Предоставяните доходи по план за доходи на наетите лица са доходи при напускане, ако произтичат от решение на предприятието да прекрати трудовите правоотношения с наето лице и не зависят от полагането на бъдещ труд.
164
Някои доходи на наетите лица се предоставят независимо от причината за напускането на наетите лица. Изплащането на такива доходи е сигурно (при спазване на изискванията за безусловно придобиване на правата или за минимален трудов стаж), но разпределението във времето на тяхното изплащане не е сигурно. Въпреки че такива доходи се описват в някои държави като обезщетения при напускане или като парични помощи при напускане, те представляват доходи след напускане, а не доходи при напускане и съответното предприятие трябва да ги отчита като доходи след напускане.
Признаване 165 Предприятието признава пасив и разход за изплащане на доходи при напускане на по-ранната от следните дати:
а)
когато предприятието вече не може да оттегли предложението за тези доходи; и
б)
когато предприятието признае разходи за преструктуриране, които попадат в обхвата на МСС 37 и включват изплащането на доходи при напускане.
166
За доходите при напускане, дължими в резултат на решение на наетото лице да приеме предложение за доходи в замяна на прекратяване на трудовото правоотношение, моментът, когато предприятието вече не може да оттегли предложението за тези доходи, е по-ранният от следните:
а)
когато наетото лице приеме предложението; и
б)
когато влезе в сила ограничение (законово, подзаконово или договорно изискване или друго ограничение) върху възможността на предприятието да оттегли предложението. Ако ограничението е налице при отправянето на предложението, този момент е моментът на отправяне на предложението.
167
За доходите при напускане, дължими в резултат на решение на предприятието да прекрати трудовите правоотношения с наето лице, моментът, когато предприятието вече не може да оттегли предложението за тези доходи, е тогава, когато предприятието съобщи на заинтересованите наети лица план за прекратяване на трудовите правоотношения, който отговаря на следните критерии:
а)
действията за изпълнение на плана указват, че съществени изменения в него не са вероятни;
б)
в плана се посочват броят на наетите лица, трудовите правоотношения с които подлежат на прекратяване, тяхната трудова характеристика или функции и местонахождение (като не е необходимо да се посочват поотделно всички заинтересовани наети лица), както и очакваната дата на завършване на изпълнението;
в)
в плана се установяват доходите при напускане, които наетите лица ще получат, достатъчно подробно, така че те да могат да определят вида и размера на доходите, които ще получат при прекратяването на трудовите им правоотношения.
168
Когато предприятието признава доходи при напускане, то може също така да отчете изменение на плана или съкращаване на други доходи на наети лица (вж. параграф 103).
Оценяване 169 Предприятието оценява доходите при напускане при първоначалното им признаване, както и оценява и признава последващите промени в съответствие с естеството на доходите на наетите лица, при условие че, ако тези доходи при напускане са подобрения на доходите напускане, предприятието ще прилага изискванията, приложими към доходите след напускане. За останалите случаи:
а)
ако се очаква доходите при напускане да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, през който са признати, предприятието прилага изискванията, приложими към краткосрочните доходи на наетите лица;
б)
ако не се очаква доходите при напускане да бъдат изцяло уредени в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период, предприятието прилага изискванията, приложими към другите дългосрочните доходи на наетите лица.
170
Параграфи 70–74 относно разпределянето на дохода по периоди на трудовия стаж не се прилагат, тъй като доходите при напускане не се предоставят в замяна на положения труд.
Пример, илюстриращ параграфи 159–170
Справка
В резултат на неотдавна извършено придобиване предприятието решава да закрие фабрика след десет месеца и тогава да прекрати трудовите правоотношения с всички останали във фабриката наети лица. Предприятието се нуждае от квалификацията на наетите лица във фабриката, за да приключи изпълнението на някои договори, поради което обявява следния план:
Всяко наето лице, което остане и положи труд до закриване на фабриката, ще получи на датата на прекратяване парично плащане в размер 30 000 ПЕ. Наетите лица, които напуснат преди закриването, ще получат 10 000 ПЕ.
Във фабриката работят 120 наети лица. При обявяването на плана предприятието очаква 20 от тях да напуснат преди закриването. Следователно общият размер на очакваните изходящи парични потоци по плана е 3 200 000 ПЕ (т.е. 20×10 000 + 100×30 000). В съответствие с параграф 160 предприятието осчетоводява доходите, предоставени в замяна на прекратяване на трудовите правоотношения, като доходи при напускане, а доходите, предоставени за положения труд – като краткосрочни доходи на наетите лица.
Доходи при напускане
Доходите, предоставени в замяна на прекратяване на трудовите правоотношения, са 10 000 ПЕ. Това е сумата, която предприятието трябва да плати за прекратяването на трудовите правоотношения, независимо дали наетите лица ще останат и положат труд до закриването на фабриката, или ще напуснат преди това. Въпреки че наетите лица могат да напуснат преди закриването на фабриката, прекратяването на трудовите правоотношения с всички наети лица е резултат от решението на предприятието да закрие фабриката и да прекрати трудовите правоотношения с тях (т.е. всички наети лица ще напуснат при закриването на фабриката). Следователно предприятието признава пасив в размер 1 200 000 ПЕ (т.е. 120×10 000) за доходите при напускане, предоставени в съответствие с плана за доходи на наетите лица, на по-ранната от следните две дати: обявяването на плана за прекратяване на трудовите правоотношения или признаването от предприятието на разходите за преструктуриране във връзка със закриването на фабриката.
Доходи, предоставени в замяна на положен труд
Допълнителните доходи, които наетите лица ще получат, ако положат труд през пълния десетмесечен период, са в замяна на положения през този период труд. Предприятието ги осчетоводява като краткосрочни доходи на наетите лица, тъй като очаква да ги уреди в срок от дванадесет месеца след края на годишния отчетен период. В този пример не се изисква дисконтиране, затова всеки месец през десетмесечния период на полагания труд се признава разход в размер на 200 000 ПЕ (т.е. 2 000 000÷10), със съответстващо нарастване на балансовата стойност на пасива.
Оповестяване 171 Въпреки че по силата на настоящия стандарт не се изисква специално оповестяване на доходите на наетите лица при напускане, по силата на други стандарти такива оповестявания може да се изискват. Например по силата на МСС 24 се изисква оповестяване на доходите на наетия ключов управленски персонал. По силата на МСС 1 се изисква оповестяване на разходите за изплащане на доходи на наетите лица.
Преходни разпоредби и дата на влизане в сила
172
Предприятията прилагат настоящия стандарт за годишните периоди, започващи на 1 януари 2013 г. или след тази дата. Разрешава се по- ранното прилагане. Ако предприятието прилага настоящия стандарт за по-ранен период, то оповестява този факт.
173
Предприятието прилага настоящия стандарт с обратна сила в съответствие с МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки, с изключение на случаите, когато:
а)
не трябва да коригира балансовата стойност на активите извън обхвата на настоящия стандарт с промените в разходите за изплащане на доходи на наетите лица, включени в балансовата стойност преди датата на първоначално прилагане. Датата на първоначално прилагане е началото на най-ранния предходен период, представен в първите финансови отчети, в които предприятието прилага настоящия стандарт.
б)
във финансовите отчети за периодите, започващи преди 1 януари 2014 г., предприятието не трябва да представя сравнителна информация за оповестяванията по параграф 145 за чувствителността на задължението за изплащане на дефинирани доходи.
174
С МСФО 13, издаден през май 2011 г., бе изменено определението за справедлива стойност в параграф 8 и бе изменен параграф 113. Предприятието прилага тези изменения, когато прилага МСФО 13.
175
С документа, озаглавен Планове с дефинирани доходи: вноски от наетите лица (изменения на МСС 19) и издаден през ноември 2013 г., бяха изменени параграфи 93 и 94. Предприятието прилага тези изменения с обратна сила, в съответствие с МСС 8 Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки, за годишните периоди, започващи на 1 юли 2014 г. или след тази дата. Разрешава се по-ранното прилагане. Ако предприятието прилага тези изменения за по-ранен период, то оповестява този факт.
176
С документа, озаглавен Годишни подобрения на МСФО, цикъл 2012– 2014 г. и издаден през септември 2014 г., бе изменен параграф 83 и бе добавен параграф 177. Предприятието прилага това изменение за годишните периоди, започващи на 1 януари 2016 г. или след тази дата. Разрешава се по-ранното прилагане. Ако предприятието прилага изменението за по-ранен период, то оповестява този факт.
177
Предприятието прилага изменението по параграф 176 от началото на най-ранния сравнителен период, представен в първите финансови отчети, в които предприятието прилага изменението. Всяка първоначална корекция, произтичаща от прилагането на изменението, се признава в неразпределената печалба в началото на този период.
178
С МСФО 17, издаден през май 2017 г., бе изменена бележката под линия към параграф 8. Предприятието прилага това изменение, когато прилага МСФО 17.
179
С документа, озаглавен Изменение, съкращаване или уреждане на плана (Изменения на МСС 19) и издаден през февруари 2018 г., бяха добавени параграфи 101А, 122А и 123А и бяха изменени параграфи 57, 99, 120, 123, 125, 126 и 156. Предприятието прилага тези изменения в случаите на изменение, съкращаване или уреждане на плана, възникнали в началото или след първия годишен отчетен период, започващ на 1 януари 2019 г. или след тази дата. Разрешава се по-ранното прилагане. Ако предприятието прилага тези изменения за по-ранен период, то оповестява този факт.
Допълнение А Насоки за прилагане Настоящото допълнение представлява неразделна част от МСФО. В него се описва прилагането на параграфи 92 и 93 и е със същата правна сила като останалите части на МСФО.
A1 Счетоводните изисквания по отношение на вноските от наетите лица или трети страни са изобразени на диаграмата по-долу.
